Die Umsatzbesteuerung gemeinnütziger Institutionen

Tesis , 2006 , 83 Páginas , Calificación: 2,7

Economía de las empresas - Contabilidad e impuestos

Gegenstand dieser Diplomarbeit ist es, die Besteuerung gemeinnütziger Institutionen, speziell zur Umsatzsteuer, darzustellen. Die Berechnung der Umsatzsteuer ist in diesem Kontext mit diversen Problemstellungen behaftet. So ist nicht nur zu klären, ob in einem konkreten Fall ein Steuersatz von 7 % oder 16 % (ab 01.01.2007 19 %)1- oder ggf. ein Durchschnittsatz -Anwendung findet, sondern darüber hinaus, ob überhaupt eine Steuerpflicht vorliegt oder evtl. eine Steuerbefreiung in Betracht kommt.
Ferner kann das Körperschaftsteuergesetz, obwohl es bei einigen Steuerarten meist maßgeblichen Charakter besitzt, bei der Umsatzsteuer nur bedingt als Grundlage verwendet werden. Bevor es bei einer gemeinnützigen Institution - auch bezeichnet als Non-Profit Institution oder der dritte Sektor - zur Anwendung eines Steuersatzes kommt, ist zunächst zu klären, ob es sich bei dieser um einen Unternehmer handelt oder ob sie als Abnehmer tätig wird und ob überhaupt ein steuerbarer Umsatz vorliegt. Liegt ein steuerbarer Umsatz vor, hängt es von den einzelnen Tätigkeitsbereichen innerhalb der Institution ab, ob eine Steuerfreiheit oder Steuerpflicht zum Tragen kommt und wie hoch ggf. der Steuersatz ist.
Darüber hinaus ist zu beachten, dass bei der Umsatzbesteuerung nur ein geringe Umsatzgrenze in Höhe von 17.500 € (§19 (1) Satz 1 UStG) des vorangegangenen Kalenderjahres vorgegeben ist, wohingegen bei der Körperschaftsteuer eine Besteuerungsgrenze in Höhe von 30.678 € (§ 64 (3) AO) des laufenden Jahres gilt. Eine relativ geringe unternehmerische Tätigkeit kann somit ein Auslöser für umsatzsteuerliche Pflichten werden.2
Schließlich können bei gemeinnützigen Institutionen Vorsteuerüberschüsse entstehen, wenn sie in Tätigkeitsbereichen ihr Umsätze nach dem ermäßigten Steuersatz von 7 % versteuern, aber bei einem Wareneinkauf bei gleicher Bemessungsgrundlage 16 % in Abzug bringen dürfen.

Inhaltsverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abkürzungs- und Symbolverzeichnis

1 Einleitung

2 Steuerbegünstigte Zwecke
2.1 Gemeinnützige Zwecke
2.2 Mildtätige Zwecke
2.3 Kirchliche Zwecke

3 Gemeinsame Vorschriften
3.1 Selbstlosigkeit
3.2 Ausschließlichkeit
3.3 Unmittelbarkeit
3.4 Satzung und tatsächliche Geschäftsführung
3.5 Anerkennung der Gemeinnützigkeit
3.6 Versagung der Gemeinnützigkeit und Auswirkung auf die Steuerpflicht

4 Rechtsformen
4.1 Natürliche Personen
4.2 Personengesellschaften
4.3 Juristische Personen
4.4 Sonderform der Stiftung

5 Tätigkeitsbereiche
5.1 (Ertrag-) steuerfreie Tätigkeitsbereiche
5.1.1 Ideelle Tätigkeit
5.1.2 Vermögensverwaltung
5.1.3 Zweckbetrieb
5.2 Ertrag- und Substanzsteuerarten für die (ertrag-) steuerfreien Tätigkeitsbereiche
5.2.1 Körperschaftsteuer
5.2.2 Gewerbesteuer
5.2.3 Erbschaft- und Schenkungsteuer
5.2.4 Grundsteuer und Grunderwerbsteuer
5.2.5 Lohnsteuer
5.3 Steuerpflichtiger Tätigkeitsbereich: Der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb
5.4 Ertrag- und Substanzsteuerarten für den steuerpflichtigen Tätigkeitsbereich
5.4.1 Körperschaftsteuer
5.4.2 Gewerbesteuer
5.4.3 Erbschaft- und Schenkungsteuer
5.4.4 Grundsteuer und Grunderwerbsteuer
5.4.5 Lohnsteuer

6 Umsatzsteuer
6.1 Steuergegenstand und Geltungsbereich
6.1.1 Unternehmer und Unternehmen
6.1.2 Steuerbare Umsätze
6.1.2.1 Typische nicht steuerbare Umsätze
6.1.2.2 Typische steuerbare Umsätze
6.1.3 Lieferungen
6.1.4 Sonstige Leistungen
6.1.5 Unentgeltliche Wertabgabe (Eigenverbrauch)
6.1.6 Innergemeinschaftlicher Erwerb
6.1.6.1 Erwerbsschwelle
6.1.6.2 Umsatzsteuer-Identifikationsnummer
6.1.6.3 Option zur Erwerbsbesteuerung
6.2 Steuerbefreiung und Steuervergütung
6.2.1 Steuerbefreiung
6.2.1.1 Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz sowie unter das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen
6.2.1.2 Vermietung und Verpachtung
6.2.1.3 Krankenhäuser, Altenheime, andere Einrichtungen ärztlicher Heilbehandlung
6.2.1.4 Lieferung menschlicher Organe sowie die Beförderung von kranken Personen
6.2.1.5 Wohlfahrtspflege
6.2.1.6 Umsätze gemeinnütziger Einrichtungen und Veranstaltungen
6.2.1.7 Vorträge, Kurse
6.2.1.8 Beherbergung und Beköstigung von Jugendlichen
6.2.1.9 Jugendherbergswerk
6.2.1.10 Jugendhilfe
6.2.1.11 Ehrenamtliche Tätigkeit
6.2.2 Steuervergütung
6.2.3 Verzicht auf Steuerbefreiungen
6.3 Bemessungsgrundlagen
6.3.1 Entgelt
6.3.2 Fundraising
6.3.2.1 Einnahmen des ideellen Bereichs
6.3.2.2 Einnahmen der Vermögensverwaltung
6.3.2.3 Einnahmen des Zweckbetriebs
6.3.2.4 Einnahmen des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs
6.3.2.5 Einnahmen aus Sponsoring
6.3.2.6 Pressemitteilungen über bwin und INEOS
6.3.2.7 Einnahmen aus Spiel- und Quizshows prominenter Kandidaten im Fernsehen
6.3.3 Mindestbemessungsgrundlage
6.3.4 Herausrechnung der Umsatzsteuer aus Bruttobeträgen
6.4 Steuer und Vorsteuer
6.4.1 Steuersatz allgemein
6.4.2 Steuersatz ermäßigt
6.4.3 Ausstellung von Rechnungen
6.4.4 Vorsteuerabzug
6.4.4.1 Ausgaben des ideellen Bereichs
6.4.4.2 Ausgaben der Vermögensverwaltung
6.4.4.3 Ausgaben des Zweckbetriebs
6.4.4.4 Ausgaben des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs
6.4.5 Vorsteuerüberschuss
6.4.6 Vorsteueraufteilung in einen abziehbaren und in einen nicht abziehbaren Teil
6.4.7 Vorsteuerabzug im ideellen Bereich durch Seeling-Urteil als optimales Steuersparmodell
6.5 Besteuerung
6.5.1 Vereinbarte oder vereinnahmte Entgelte
6.5.2 Besteuerungsverfahren
6.5.3 Besteuerung der Kleinunternehmer
6.5.4 Aufzeichnungspflichten
6.6 Sonderregelung: Durchschnittssatz für den Vorsteuerabzug

7 Die 6. EG-Richtlinie
7.1 Artikel 13 der 6. EG-Richtlinie
7.2 Gutachten des wissenschaftlichen Beirats beim Bundesministerium der Finanzen vom August 2006
7.3 Deutschland restriktiv oder großzügig

8 Resümee

Anhang

Literaturverzeichnis

Rechtsprechungsverzeichnis

Verwaltungsanweisungen

Quellenverzeichnis

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 1: Steuerbegünstigte Zwecke

Abbildung 2: Tätigkeitsbereiche

Abbildung 3: Tätigkeitsbereiche der Einnahmenerzielung

Abbildung 4: Faktoren für die Herausrechnung der Umsatzsteuer aus Bruttobeträgen

Abbildung 5: Umsatzsteuersätze der gemeinnützigen Institution

Abbildung 6: Seeling-Modell

Abkürzungs- und Symbolverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1 Einleitung

Gegenstand dieser Diplomarbeit ist es, die Besteuerung gemeinnütziger Institutionen, speziell zur Umsatzsteuer, darzustellen. Die Berechnung der Umsatzsteuer ist in diesem Kontext mit diversen Problemstellungen behaf- tet. So ist nicht nur zu klären, ob in einem konkreten Fall ein Steuersatz von 7 % oder 16 % (ab 01.01.2007 19 %)¹ - oder ggf. ein Durchschnittsatz - Anwendung findet, sondern darüber hinaus, ob überhaupt eine Steuerpflicht vorliegt oder evtl. eine Steuerbefreiung in Betracht kommt.

Ferner kann das Körperschaftsteuergesetz, obwohl es bei einigen Steuer- arten meist maßgeblichen Charakter besitzt, bei der Umsatzsteuer nur be- dingt als Grundlage verwendet werden. Bevor es bei einer gemeinnützigen Institution - auch bezeichnet als Non-Profit Institution oder der dritte Sektor zur Anwendung eines Steuersatzes kommt, ist zunächst zu klären, ob es sich bei dieser um einen Unternehmer handelt oder ob sie als Abnehmer tätig wird und ob überhaupt ein steuerbarer Umsatz vorliegt. Liegt ein steuerbarer Umsatz vor, hängt es von den einzelnen Tätigkeitsbereichen innerhalb der Institution ab, ob eine Steuerfreiheit oder Steuerpflicht zum Tragen kommt und wie hoch ggf. der Steuersatz ist.

Darüber hinaus ist zu beachten, dass bei der Umsatzbesteuerung nur ein geringe Umsatzgrenze in Höhe von 17.500 € (§19 (1) Satz 1 UStG) des vorangegangenen Kalenderjahres vorgegeben ist, wohingegen bei der Körperschaftsteuer eine Besteuerungsgrenze in Höhe von 30.678 € (§ 64 (3) AO) des laufenden Jahres gilt. Eine relativ geringe unternehmerische Tätigkeit kann somit ein Auslöser für umsatzsteuerliche Pflichten werden.²

Schließlich können bei gemeinnützigen Institutionen Vorsteuerüberschüsse entstehen, wenn sie in Tätigkeitsbereichen ihr Umsätze nach dem ermäßigten Steuersatz von 7 % versteuern, aber bei einem Wareneinkauf bei gleicher Bemessungsgrundlage 16 % in Abzug bringen dürfen.

Die Arbeit folgt folgender Struktur:

Zunächst (Kapitel 2) werden Grundlagen der steuerbegünstigten Zwecke erläutert. Hierzu wird die in der Abgabenordnung getroffene Abgrenzung von gemeinnützigen, mildtätigen und kirchlichen Zwecken dargestellt.

In Kapitel 3 werden gemeinsame Vorschriften erläutert, die sowohl für die gemeinnützigen als auch für die mildtätigen und kirchlichen Zwecke in der Abgabenordnung geregelt sind, um eine Aussage über die Gemeinnützig- keit treffen zu können. Zu den Voraussetzungen gehört es, die Zwecke selbstlos, ausschließlich und unmittelbar zu verwirklichen. Die gemeinnüt- zigen Zwecke, die durch die tatsächliche Geschäftsführung einer Non-Profit Institution erreicht werden sollen, müssen dabei sowohl in ihrer Satzung niedergeschrieben, als auch tatsächlich ausgeführt werden. Wann eine Institution als gemeinnützig anerkannt wird und was in Folge einer Versa- gung der Gemeinnützigkeit geschieht, wird ebenfalls erörtert.

Von besonderer Bedeutung ist die Wahl der Rechtsform einer gemeinnüt- zigen Institution. Ob eine natürliche Person, Personengesellschaft oder juristische Person gemeinnützig tätig werden kann, wird in Kapitel 4 be- handelt; ferner wird an dieser Stelle auch auf die Sonderform der Stiftung eingegangen. Als juristische Person gilt der Verein, auf den im weiteren Verlauf der Arbeit anhand von Beispielen wiederholt eingegangen wird.

Um zu einer Aussage über die Steuerpflicht bzw. -freiheit einer gemeinnüt- zigen Institution zu gelangen, ist es sinnvoll, zwischen vier Tätigkeitsberei- chen zu unterscheiden (Kapitel 5). Zu den (ertrag-) steuerfreien Tätigkeits- bereichen zählen die ideelle Tätigkeit, die Vermögensverwaltung und der Zweckbetrieb. Als steuerpflichtiger Tätigkeitsbereich wird der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb vorgestellt. Es werden die Ertrag- und Substanzsteuerar- ten für die (ertrag-) steuerfreien und steuerpflichtigen Tätigkeitsbereiche erläutert. Hier wird dann deutlich, dass die Körperschaftsteuer in Bezug auf Steuerpflicht oder -freiheit maßgeblichen Charakter für weitere Steuerarten besitzt.

Die Behandlung der Umsatzsteuer in Kapitel 6 bildet den Schwerpunkt dieser Arbeit. Bei der Bearbeitung dient die Gliederung des Umsatzsteuer- gesetzes in einzelne Abschnitte - Steuergegenstand, Steuerbefreiung, Be- messungsgrundlage, Steuer und Vorsteuer, Besteuerung sowie Sonderre- gelungen - als Orientierungshilfe. Dabei wird zunächst erörtert, ob alle Tä- tigkeitsbereiche als Unternehmer einzustufen sind, oder evtl. auch eine Besteuerung als Abnehmer in Betracht kommt. Ferner wird hier geklärt, welche Umsätze (Lieferung oder sonstige Leistung) steuerbar sind und ob beispielsweise auch unentgeltliche Wertabgaben untereinander in den ein- zelnen Bereichen möglich sind oder innergemeinschaftliche Erwerbe getä- tigt werden können. Ob eine Steuerbefreiung z. B. bei der Vermietung und Verpachtung in Betracht kommt oder ein Verzicht auf diese Befreiung durch Option möglich ist, wird behandelt. Zur Berechnung der Umsatzsteuer muss zunächst die Bemessungsgrundlage dargestellt werden. Einnahmen, die u. a. durch das Fundraising erzielt werden können, werden erläutert. Im Anschluss an die Berechnung der Bemessungsgrundlage kann dann - in Abhängigkeit von der Art des Umsatzes - der allgemeine (16 %) oder auch der ermäßigte (7 %) Steuersatz angewendet werden. Die Änderung des allgemeinen Steuersatzes zum 01.01.2007 auf 19 %¹ bringt zusätzliche Fragestellungen hervor, auf die im Rahmen dieser Arbeit ebenfalls einge- gangen wird. Die Möglichkeit des Vorsteuerabzuges, der wiederum von der Voraussetzung der Unternehmereigenschaft abhängig ist, wird in den ein- zelnen Tätigkeitsbereichen dargestellt; ebenso, ob ein 100 %iger Abzug möglich oder eine Aufteilung in einen abziehbaren bzw. nicht abziehbaren Teil notwendig ist. Da das Seeling-Urteil des EuGH² für die zuvor darge- stellte Behandlung des Vorsteuerabzuges im ideellen Bereich als Steuer- sparmodell gelten könnte, wird hierauf separat eingegangen. Abschließend wird auf die Soll- und Ist-Versteuerung, die Besteuerung als Kleinunter- nehmer sowie auf Sonderregelungen in Form eines Durchschnittssatzes Bezug genommen.

Für die Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft gelten im Hinblick auf ein gemeinsames Mehrwertsteuersystem besondere Bestimmungen. In Kapitel 7 wird auf die Sechste Richtlinie 77/388/EWG des Rates zur Har- monisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaatenüber die Umsatz- steuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichti- ge Bemessungsgrundlage (6. EG-RL) eingegangen. Es werden Vergleiche des nationalen zum internationalen Recht angeführt. Schließlich erfolgt unter Hinzuziehung eines Gutachtens des wissenschaftlichen Beirats beim Bundesministerium der Finanzen eine Beurteilung, ob Deutschland im Be- reich der Steuerbefreiung als restriktiver oder großzügiger Gesetzgeber einzustufen ist.

Ein kurzes Resümee beschließt diese Arbeit.

2 Steuerbegünstigte Zwecke

Im dritten Abschnitt der Abgabenordung (AO) sind die Vorschriften für steuerbegünstigte Zwecke geregelt. Diese werden in gemeinnützige, mildtätige und kirchliche Zwecke unterschieden:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 1: Steuerbegünstigte Zwecke

In den §§ 51 ff. werden die Voraussetzungen aufgeführt, die erfüllt sein müssen, um eine Steuervergünstigung in Anspruch nehmen zu können. Ob jedoch eine Steuerbegünstigung wegen der Verfolgung steuerbegünstigter Zwecke gewährt werden kann, bestimmt sich nach den Einzelsteuergeset- zen.¹

2.1 Gemeinnützige Zwecke

Wer oder was ist gemeinnützig? Sind Tierheime oder beispielsweise „Essen auf Rädern“ gemeinnützige Institutionen? Dies sind nur einige Beispiele für viele Einzelfragen.

Um entsprechende Antworten zu geben, wurde 1953 eine Gemeinnützig- keitsverordnung erlassen, auf die heute noch in vielen älteren Satzungen Bezug genommen wird; diese ist jedoch seit 1977 außer Kraft getreten.¹

Gemeinnützig bedeutet nach § 52 (1) Satz 1 AO, dass die Tätigkeit einer Körperschaft darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geisti- gem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. § 51 Satz 2 AO besagt, dass unter Körperschaften die Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen im Sinne des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) zu verstehen sind. Hierbei handelt es sich z. B. um Kapitalgesellschaften wie die Aktiengesellschaft (AG), die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) oder auch um nichtrechtsfähige Vereine, Anstalten, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts. Als Förderung der Allge- meinheit sind nach § 52 (2) AO insbes. anzuerkennende Zwecke genannt, wie z. B.

1- die Förderung von Wissenschaft und Forschung, Bildung und Er- ziehung,
2- die Förderung der Jugendhilfe, der Altenhilfe und des Sports. Schach gilt als Sport,
3- die allgemeine Förderung des demokratischen Staatswesens,
4- die Förderung des traditionellen Brauchtums einschließlich des Karnevals, der Fastnacht und des Faschings, der Soldaten- und Reservistenbetreuung.

Eine Hilfe bei der Auslegung, ob eine Förderung der Allgemeinheit gege- ben ist, bietet die Aufstellung in der Anlage 1 zu § 48 (2) Einkommensteu- er-Durchführungsverordnung (EStDV). Begünstigt sind danach auch die Förderung der Rettung aus Lebensgefahr, Entwicklungshilfe, Verbraucher- beratung, Förderung der Gleichberechtigung von Männern und Frauen usw.²

Ein wesentliches Element des Sports, so § 52 (2) Nr. 2 AO, ist die körperliche Ertüchtigung. Schach ist nach Gesetzestext explizit als Sport definiert, wohingegen Skat gemäß BFH-Urteil vom 17.02.2000¹ kein Sport im Sinne des Gemeinnützigkeitsrechts ist.²

Eine Förderung der Allgemeinheit ist nach § 52 (1) Satz 2 AO insbes. nicht gegeben, wenn der Kreis der Personen, dem die Förderung zugute kommt, fest abgeschlossen ist, z. B. durch die Zugehörigkeit zu einer Familie oder zur Belegschaft eines Unternehmens oder infolge seiner Abgrenzung, ins- bes. nach räumlichen oder beruflichen Merkmalen, dauernd nur klein sein kann.

Im Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) des BMF-Schreibens vom 15. Juli 1998³ ist eine genaue Vorgabe definiert, ab wann ein Verein dauernd nur klein ist. Der AEAO besagt, dass ein Verein, dessen Tätigkeit in erster Linie seinen Mitgliedern zugute kommt (insbes. Sportvereine und Vereine, die in § 52 (2) Nr.4 AO genannte Freizeitbetätigungen fördern), nicht die Allgemeinheit fördert, wenn er den Kreis der Mitglieder durch hohe Aufnahmegebühren oder Mitgliedsbeiträge klein hält.

Demnach ist eine Förderung der Allgemeinheit im Sinne des § 51 (1) AO anzunehmen, wenn

a) Mitgliedsbeiträge und Mitgliedsumlagen zusammen im Durchschnitt 1.023 € je Mitglied und Jahr und Steuerbegünstigte Zwecke 8
b) die Aufnahmegebühren für die im Jahr aufgenommenen Mitglieder im Durchschnitt 1.534 € nicht übersteigen.¹

2.2 Mildtätige Zwecke

Während bei der Gemeinnützigkeit ausdrücklich die Förderung der Allge- meinheit im Vordergrund steht, ist es bei den mildtätigen Zwecken die Un- terstützung eines bestimmten Personenkreises, wie beispielsweise beim „Essen auf Rädern“.² Allerdings kann es bei den mildtätigen und gemein- nützigen Zwecken zu Überschneidungen kommen. Amtlich anerkannte Verbände der freien Wohlfahrtspflege, wie Deutsches Rotes Kreuz e. V. oder Deutscher Blindenverband e. V., sind als gemeinnützig anerkannt,³ jedoch werden sie häufig zugleich auch mildtätige Zwecke verfolgen, da sie einen bestimmten Personenkreis (z. B. Blinde) unterstützen.⁴ Gersch⁵ weist darauf hin, dass die Unterscheidung im Spendenrecht an Bedeutung zuge- nommen hat, da nach § 10b (1) Satz 2 EStG die Höchstgrenze des Spen- denabzugs für mildtätige Zwecke von 5 % wie bei gemeinnützigen Zwe- cken um weitere 5 % verdoppelt wurde. Mildtätige Zwecke einer Körper- schaft sind nach § 53 AO besonders dann gegeben, wenn die Tätigkeit der Körperschaft darauf gerichtet ist, Personen selbstlos zu unterstützen,

1. die infolge ihres körperlichen, geistigen oder seelischen Zustands auf die Hilfe anderer angewiesen sind oder
2. deren Bezüge nicht höher sind als das Vierfache (beim Alleinste- henden oder Haushaltsvorstand das Fünffache) des Regelsatzes der Sozialhilfe im Sinne des § 28 des Zwölften Buches Sozialge- setzbuch.

Zur Anwendung der Berechnung von den Bezügen nach § 53 Nr. 2 S. 4 AO gilt die R 180e Einkommensteuer-Richtlinie (EStR) sowie R 190 (5) EStR. Im Rahmen der Neuordnung des Sozialhilferechts wurde zum 01.01.2005 der Eckregelsatz der Sozialhilfe im Sinne des § 28 SGB XII an das Arbeits- losengeld II nach § 20 SGB II angepasst. Seit dem 01.07.2006 wurde der Regelsatz in Nordrhein-Westfalen für Alleinstehende und den Haushalts- vorstand auf 345 € festgesetzt. Haben zwei Angehörige einer Bedarfsge- meinschaft das 18. Lebensjahr vollendet, erhalten sie jeweils 311 € (90 % der Regelleistung).¹

Für weitere Haushaltsangehörige gelten die folgenden Sätze (vgl. § 20 SGB II sowie § 28 SBG XII):

ƒ Kinder bis zur Vollendung des 14. Lebensjahres 207 € (60 % des Eckregelsatzes)

ƒ Kinder ab Beginn des 15. Lebensjahres bis zur Vollendung des 25. Lebensjahr sowie minderjährige Partner 276 € (80 % des Eckregel- satzes)

2.3 Kirchliche Zwecke

Eine Körperschaft verfolgt nach § 54 (1) AO kirchliche Zwecke, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, eine Religionsgemeinschaft, die Körperschaft desöffentlichen Rechts ist, selbstlos zu fördern. Liegt keine Körperschaft desöffentlichen Rechts vor, kann nur eine Anerkennung als gemeinnützige Körperschaft in Betracht kommen.² Nach § 54 (2) AO gehören z. B. die Abhaltung von Gottesdiensten, die Ausbildung von Geistlichen, die Erteilung von Religionsunterricht sowie die Beerdigung und die Pflege des Andenkens der Toten zu den kirchlichen Zwecken.

3 Gemeinsame Vorschriften

Die Voraussetzung für die Erlangung einer Steuervergünstigung nach ge- meinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken ist in den §§ 55 bis 63 der Abgabenordnung geregelt. In diesem Zusammenhang kommt der Sat- zung und der Geschäftsführung besondere Bedeutung zu, denn die nieder- geschriebene Satzung reicht allein nicht aus. Es muss eine tatsächliche Ausübung der selbstlosen, ausschließlichen und unmittelbaren Zwecke erfolgen, wie im § 59 AO erklärt.¹

3.1 Selbstlosigkeit

Die Förderung oder Unterstützung geschieht nach § 55 (1) AO selbstlos, wenn dadurch nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke - zum Bei- spiel gewerbliche Zwecke oder sonstige Erwerbszwecke - verfolgt werden. Demnach handelt eine Körperschaft selbstlos, wenn sie weder selbst noch zugunsten ihrer Mitglieder eigenwirtschaftliche Zwecke verfolgt.² Das Ge- bot der Selbstlosigkeit wird im Einzelnen durch die Voraussetzungen in den Nr. 1 bis 5 des § 55 AO erläutert:

1- Mittelverwendung nur für satzungsgemäßen Zweck, Mitglieder dürfen keine Zuwendungen erhalten,
2- beim Ausscheiden eines Mitglieds, bei Auflösung oder Aufhebung der Körperschaft dürfen die Mitglieder nicht mehr als den eingezahlten Ka- pitalanteil zurück erhalten,
3- es darf keine Begünstigung von Personen durch Ausgaben oder un- verhältnismäßig hohe Vergütungen, die zweckfremd sind erfolgen,
4- Grundsatz der Vermögensbindung; bei Auflösung oder Aufhebung der Körperschaft darf das Vermögen nur für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden.

3.2 Ausschließlichkeit

Ausschlie ß lichkeit nach § 56 AO liegt vor, wenn eine Körperschaft nur ihre steuerbegünstigten satzungsgemäßen Zwecke verfolgt. Eine Aufteilung in steuerbegünstigte und steuerpflichtige Zwecke ist nach BFH vom 20.12.1978¹ unzulässig. Kießling² äußert allerdings, dass dazu die gesetz- lich ausdrücklich zugelassene bzw. geduldete vermögensverwaltende Tä- tigkeit oder die Unterhaltung steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbe- triebe in einem gewissen Widerspruch stehen, denn § 64 AO bestimmt, dass die Steuerbegünstigung nur für die Besteuerungsgrundlagen, die dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb zugeordnet sind (Einkünfte, Umsätze, Vermögen), verloren geht. Sollten diese Aktivitäten von untergeordnetem Umfang sein und letztlich als Mittelbeschaffungstätigkeit zur ausschließli- chen Zweckverfolgung dienen, so können sie im Einklang mit § 56 AO aus- geübt werden.³ M. E. ist dies eine wichtige Grundlage, für die Aufteilung in (ertrag-) steuerfreie bzw. steuerpflichtige Tätigkeitsbereiche (vgl. Abb. 2 in Kapitel 5).

3.3 Unmittelbarkeit

Unmittelbarkeit nach § 57 AO bedeutet, dass die Körperschaft die satzungsgemäßen Zwecke selbst oder durch eine Hilfsperson verwirklicht. Voraussetzung ist, dass das Wirken der Hilfsperson nach den Umständen des Falls wie eigenes Wirken der Körperschaft anzusehen ist.⁴

3.4 Satzung und tatsächliche Geschäftsführung

In den §§ 59 - 61 AO sind die gesetzlichen Anforderungen an eine Satzung verankert. In der Satzung muss klar erkennbar sein, welchen gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zweck die Körperschaft verfolgt, ferner muss geregelt sein, dass sie diesen Zweck ausschließlich, unmittelbar und selbstlos verfolgt. Ein bloßes Nennen des angestrebten Zwecks - z. B. „Sportverein“ - reicht nicht aus, vielmehr muss eine genaue Umschreibung der Tätigkeit erfolgen sowie eine Angabe, in welcher Form dieser Zweck verfolgt werden soll, z. B. durch Unterhaltung einer Sportanlage.¹ In der Anlage 1 des AEAO zum § 60 AO ist eine Mustersatzung für die steuerlich notwendigen Bestimmungen „Mustersatzung für einen gemeinnützigen Verein“² abgedruckt.

Dietatsächliche Geschäftsführungder Körperschaft muss nach § 63 AO auf die ausschließliche und unmittelbare Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke gerichtet sein und den Bestimmungen der Satzung entsprechen. Einen Nachweis darüber, ob die Körperschaft die satzungsgemäßen Aufla- gen erfüllt, muss sie nach § 63 (3) AO durch ordnungsgemäße Aufzeich- nungen über ihre Einnahmen und Ausgaben erbringen. Sofern eine Kör- perschaft mehrere steuerbegünstigte Zwecke verfolgt, müssen die Berei- che sowie deren Aufzeichnungen nachprüfbar getrennt werden.³ Zu der Mitwirkungspflicht der Körperschaft gilt dann der zweite Abschnitt der AO, besonders bzgl. der Führung von Büchern und Aufzeichnungen die §§ 140 ff. AO.

3.5 Anerkennung der Gemeinnützigkeit

Ein besonderes Verfahren bzgl. der Anerkennung als Körperschaft, die gemeinnützige Zwecke verfolgt, gibt es nicht.⁴ Im § 5 (1) Nr. 9 KStG steht, dass Körperschaften, die ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke verfolgen, von der Körperschaftsteuer befreit sind. Die Entscheidung der jeweiligen Finanzbehörde, ob eine Steu- erpflicht eintritt oder nicht, gilt dann i. d. R. als Maßgeblichkeit für die meisten anderen Steuerarten.

3.6 Versagung der Gemeinnützigkeit und Auswirkung auf die Steuerpflicht

Die Überprüfung der Gemeinnützigkeit erfolgt in Dreijahresabständen durch die Finanzbehörde.¹ Wird bei Überprüfung, z. B. im Falle einer Satzungs- änderung festgestellt, dass die Voraussetzungen für die Anerkennung nicht mehr vorliegen, werden sämtliche Einnahmen steuerpflichtig. Die Einnah- men im ideellen Bereich (vgl. Kapitel 5.1.1) bleiben weiterhin steuerfrei, da sie nicht unter die sieben Einkunftsarten des § 2 Einkommensteuergesetz (EStG) fallen. Durch § 8 (5) KStG wird die Steuerfreiheit der Einnahmen (echte Mitgliedsbeiträge, Zuschüsse, Spenden) bestätigt, da sie bei der Berechnung der Einkünfte außer Ansatz bleiben. Bei der satzungsgemä- ßen Vermögensbindung nach § 61 (3) AO wirken sich Änderungen, die nicht mehr den Anforderungen nach § 55 (1) Nr. 4 AO entsprechen, als von Anfang an, als steuerlich nicht ausreichend aus; ebenfalls gilt dies auch für die Verletzung der Vorschriften für die tatsächliche Geschäftsführung (§ 63 (2) AO). Nach § 175 (1) Satz 1 Nr. 2 AO werden sodann Steuern festge- setzt, die innerhalb der letzten zehn Kalenderjahre vor der Änderung der Bestimmung über die Vermögensbindung entstanden sind. Besonders bei der Erbschaftsteuer (vgl. Kapitel 5.4.3 und 5.2.3) wird deutlich, dass sobald die Anerkennung der Gemeinnützigkeit verloren geht, eine rückwirkende Steuerpflicht ausgelöst wird. Hier fällt nach § 13 (1) Nr. 16b Satz 2 ErbStG die Befreiung von der Erbschaftsteuer weg, wenn die Voraussetzungen für die Anerkennung der Körperschaft innerhalb von zehn Jahren nach der Zuwendung entfallen und das Vermögen nicht begünstigten Zwecken zuge- führt wird.² Gersch gibt folgerichtig an, dass ebenfalls beim Verlust der Gemeinnützigkeit die Spenden beim Spender nicht steuerbegünstigt sind (allerdings gilt der Vertrauensschutz gem. § 10b (4) EStG).³

4 Rechtsformen

Wie in Kapitel 2 ausgeführt, können nur Körperschaften im Sinne des KStG steuerbegünstigt sein. Hieraus lässt sich im Umkehrschluss folgern, dass natürliche Personen sowie Personengesellschaften keine gemeinnützige Institution darstellen können.

4.1 Natürliche Personen

Natürliche Personen (§ 1 BGB) können nur durch z. B. Zahlung von Spenden an eine gemeinnützige Körperschaft, im Zusammenhang mit der Gemeinnützigkeit, steuerlich begünstigt werden. Die Ausgaben zur Förderung eines gemeinnützigen Zwecks sind als Sonderausgaben abzugsfähig (§ 10b i. V. m. § 2 (4) EStG).

4.2 Personengesellschaften

Ebenso wie natürliche Personen können auch Personengesellschaften - wie z. B. Gesellschaften bürgerlichen Rechts (GbR, auch BGB-Gesell- schaften genannt; § 705 BGB), Offene Handelsgesellschaften (OHG; § 105 HGB) oder Kommanditgesellschaften (KG; § 161 HGB) - keine gemeinnüt- zigen Institutionen sein, da sie keine Körperschaften sind. Personengesell- schaften können jedoch ebenfalls im Wege der Spendenzahlung steuerlich begünstigt sein.

4.3 Juristische Personen

Die nach außen hin auffällige Rechtsform einer gemeinnützigen Institution, als juristische Person, ist der „eingetragene Verein“, der durch die Abkür- zung e. V. hinter dem Namen verdeutlicht wird (§ 65 BGB) - z. B. Deut- sches Rotes Kreuz e. V. Es gibt aber nach § 1 (1) KStG noch weitere juris tische Personen wie z. B. die KGaA¹ die AG², die GmbH³ sowie nicht- rechtsfähige Vereine, die Körperschaften sind. Der nichtrechtsfähige Verein ist vom rechtsfähigen Verein nach außen nur durch den fehlenden Zusatz e. V. zu unterscheiden. Die meisten nichtrechtsfähigen Vereine sind Kegel- clubs, freiwillige Feuerwehren, Bürgerinitiativen usw. Die Abgrenzung des nichtrechtsfähigen Vereins und der GbR ist in der Praxis von größter Be- deutung, da die GbR, nicht steuerbegünstigt ist (vgl. Kapitel 4.2). Die we- sentlichen Unterscheidungsmerkmale sind, dass der nichtrechtsfähige Ver- ein auf Mitgliederwechsel angelegt ist,eine organische Struktur mit Mitgliederversammlung und Vorstand be- sitzt, einen klaren Vereinsnamen hat und die Mitglieder im Falle des Ausscheidens keinen Anspruch auf die Auszahlung des Anteils haben.⁴

In der Praxis nimmt die GmbH auf Grund der beschränkten Haftung an Bedeutung für die Gründung einer gemeinnützigen Institution zu.⁵ An die- ser Stelle sei besonders auf eine Pressemitteilung vom 29.05.2006 des BMJ⁶ hingewiesen, wonach die GmbH erneut an Attraktivität für gemein- nützige Institutionen gewinnen wird. Geplant ist nämlich, das Mindest- stammkapital von derzeit 25.000 € auf 10.000 € herabzusetzen und zum anderen eine beschleunigte Eintragung bei Ein-Personen-GmbHs zu er- möglichen. Für die gemeinnützigen Institutionen kommt es dabei weniger auf die Haftungsbeschränkung an, als auf die Anerkennung als Körper- schaft und die damit verbundene Steuerbefreiung.

4.4 Sonderform der Stiftung

Eine Stiftung kann entweder juristische Person des privaten Rechts (§ 1 (1) Nr. 4 KStG) oder nichtrechtsfähige Stiftung (§ 1 (1) Nr. 5 KStG) sein. All- gemeines zur Stiftung ist in den §§ 80 ff. BGB geregelt. Eine Stiftung wid- met ihr Vermögen einem bestimmten Zweck; ihr Vermögen soll verzinslich angelegt werden, um dem Zweck dauerhaft zu dienen. Sie ist nicht grund- sätzlich gemeinnützig, auch bei ihr muss bereits in der Satzung der ge- meinnützige Zweck festgelegt sein. Fehlt die steuerliche Anerkennung, so ist sie nicht steuerbegünstigt. Die Stiftung ist eine eigenständige Vermö- gensmasse und hat weder Eigentümer noch Mitglieder. Die Stiftung, wie Kießling es formuliert, „gehört sich selbst“.¹

5 Tätigkeitsbereiche

Bei der Gemeinnützigkeit werden die ideelle Tätigkeit, die Vermögensver- waltung, der Zweckbetrieb sowie der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb als Tätigkeitsbereiche unterschieden. Der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb ist grundsätzlich steuerpflichtig. Die anderen Tätigkeitsbereiche sind (ertrag-) steuerfrei.

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abbildung 2: Tätigkeitsbereiche¹

5.1 (Ertrag-) steuerfreie Tätigkeitsbereiche

5.1.1 Ideelle Tätigkeit

Als ideelle Tätigkeit wird die Ausführung des gemeinnützigen Zwecks, wel- chen die Körperschaft gemäß Satzung verfolgt, bezeichnet. Die Körper- schaft erhält für ihre Leistung keine direkte Gegenleistung vom Empfänger (beispielsweise wird von einem Jugendlichen, der in einer Jugendtagesstät- te betreut wird, kein Eintritt verlangt). Für die Tätigkeit wird der Körper- schaft jedoch ein Teil der Einnahmen aus Mitgliedsbeiträgen, Aufnahme- gebühren, Spenden oder Zuschüssen ausöffentlicher Hand zugerechnet. Diese Einnahmen sind im ideellen Bereich grundsätzlich steuerfrei.

[...]

---

¹ Haushaltsbegleitgesetz 2006, BGBl I 2006, S. 1402.

² Vgl. Meyer, H.: Steuern und Buchführung der Vereine, 2000, S. 255.

¹ Haushaltsbegleitgesetz 2006, BGBl I 2006, S. 1402.

² EuGH-Urteil vom 08.05.2003, Rs. C-269/00, Seeling, BStBl II 2004, S. 378.

¹ Vgl. Gersch, in: Klein: Abgabenordnung, 2000, S. 318; ebenso: Koch/Scholtz: AO Kommentar 1993, S. 295-296.

¹ Vgl. Schleder, H.: Steuerrecht der Vereine, 2001, S. 33.

² Vgl. Steuertipps für Vereine, Hrsg. Finanzministerium Mecklenburg-Vorpommern, S. 7.

¹ BFH-Urteil vom 17.02.2000, I R 108, 109/98.

² Hier stellt sich allerdings die Frage, warum so entschieden wurde - der körperli- che Bewegungsaufwand beim Skat fällt sicher kaum geringer aus als beim Schach; beides findet i. d. R. an einem Tisch statt. Ähnlich sah es auch der Klä- ger, ein 1976 gegründeter eingetragener Verein. Der BFH kam jedoch zu der Schlussfolgerung, dass das Skatspiel keine körperliche Ertüchtigung sei und ne- ben seinem Unterhaltungswert ausschließlich der Übung intellektueller Fähigkei- ten diene. Schach hingegen setze eine gewisse körperliche Grundfitness voraus und erfordere, nur durch langes Training zu erreichende, körperliche Fertigkeiten.

³ BMF-Schreiben vom 15.Juli 1998, BStBl I 2003, S 6.

¹ AEAO, Nr. 1.1 zu § 52.

² AEAO, Nr. 4 zu § 53.

³ Vgl. Anlage 1 zu § 48 (2) EStDV, Abschnitt A Nr. 6.

⁴ Vgl. Schleder, H.: Steuerrecht der Vereine, 2001, S. 92; ebenso: Gersch, in: Klein: Abgabenordnung, 2000, S. 341.

⁵ Gersch, in: Klein: Abgabenordnung, 2000, S. 341.

¹ Vgl. Kopp, J.: Arbeitslosengeld II, in: NWB, Nr. 33 /2006, S. 2789.

² AEAO zu § 54.

¹ Vgl. Boochs, W.: Steuerhandbuch für Vereine, 2001,S. 60; ebenso: Gersch, in: Klein: Abgabenordnung, 2000, S. 342.

² BFH -Urteil vom 13.12.1978, I R 39/78, BStBl II 1979, S. 482.

¹ BFH-Urteil vom 20.12.1978, I R 21/76, BStBl II 1979, S. 496.

² Vgl. Kießling, H.: Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 2000, S. 131.

³ Vgl. Hüttemann, R. : Wirtschaftliche Betätigung, 1991, S. 30.

⁴ Vgl. Koch/Scholtz: AO Kommentar, 1993, S. 352.

¹ Vgl. Troll, M: Besteuerung von Verein, Stiftung und Körperschaft, 1983, S. 528.

² Anhang I; Mustersatzung für einen gemeinnützigen Verein.

³ Vgl. Koch/Scholtz: AO Kommentar 1993, S. 382.

⁴ Vgl. Schleder, H.: Steuerrecht der Vereine, 2001, S. 159; ebenso: Steuertipps für Vereine, Hrsg. Finanzministerium Mecklenburg-Vorpommern, S. 17.

¹ Vgl. Dötsch/Franzen/Städtler: Körperschaftsteuer, 2004, S. 66.

² Vgl. Meyer, H.: Steuern und Buchführung der Vereine, 2000, S. 135.

³ Vgl. Gersch, in: Klein: Abgabenordnung, 2000, S. 368.

¹ Kommanditgesellschaft auf Aktien; §§ 278 ff. AktG.

² Aktiengesellschaft; §§ 1 ff. AktG.

³ Gesellschaft mit beschränkter Haftung; §§ 1 ff. GmbHG.

⁴ Vgl. Schleder, H.: Steuerrecht der Vereine, 2001, S. 31.

⁵ Eine gemeinnützige GmbH ist z. B. die „McDonald's Kinderhilfe gemeinnützige GmbH“.

⁶ BMJ, Pressemitteilung vom 29.05.2006.

¹ Vgl. Kießling, H.: Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 2000, S. 25.

¹ In Anlehnung an: Steuertipps für Vereine, Hrsg. Finanzministerium MecklenburgVorpommern, S. 39.

• Universidad: Cologne University of Applied Sciences
• Calificación: 2,7
• Autor: Kerstin Sonja Scharder (Autor)
• Año de publicación: 2006
• Páginas: 83
• No. de catálogo: V64299
• ISBN (Ebook): 9783638571548
• Idioma: Alemán
• Etiqueta: Umsatzbesteuerung, Institutionen