Betriebswirtschaftliche Steuerlehre I
A. Methodologische Grundlagen der Betrieblichen Steuerlehre
Steuerlehre ist ein Teilgebiet der Allgemeinen Betriebswirtschaftslehre (Wöhe)
Sämtliche Entscheidungen im funktionalen als auch im institionellen Bereich werden durch die Besteuerung beeinflußt.
Hauptaufgaben der Betrieblichen Steuerlehre
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Rose:
- Ertragsteuerarten
Einkommenssteuer, Körperschaftssteuer, Gewerbeertragssteuer
- Substanzsteuerarten
Vermögenssteuer, Gewerbekapitalsteuer, Grundsteuer, Erbschaftsund Schenkungssteuer
- Verkehrssteuerarten
Umsatzsteuer, Grunderwerbssteuer
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Allgemeine Kritik an der Betrieblichen Steuerlehre:
- Bezeichnung ist falsch (D. Schneider), eher Steuerrechtliche Betriebswirt- schaftslehre, daß heißt : Wie wirkt die Besteuerung auf betriebswirtschaftliche Entscheidungen und wie kann man die Entscheidungen optimieren
- Legimität der Universitäten (Franz Wagner) → Steuervermeidungslehre
- Ziel der Allgemeinen Betriebswirtschaftslehre ist die Gewinnmaximierung, da- raus folgt eine Steuerminimierung → Egoismus des Unternehmers → Förderung der Unternehmerinteressen
Entwicklungstendenz
- Politikgestaltung
- Quantifizierung der Aussagen
- Internationalisierung
B. Steuerbilanz (Bilanzsteuerrecht)
I. Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung
§ 238 Abs. 1 Satz 1 HGB
- Jeder Kaufmann ist verpflichtet, Bücher zu führen und in diesen seine Handels- geschäfte und die Lage seines Vermögens nach den GoB ersichtlich zu machen
§ 243 Abs. 1 HGB
- Für alle Kaufleute wird verlangt, daß der Jahresabschluß nach den GoB aufzu- stellen ist
§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG
- In der Steuerbilanz ist grundsätzlich das Betriebsvermögen auszuweisen, das nach den handelsrechtlichen GoB anzusetzen ist
Stützen sich auf :
- Gesetzliche Vorschriften (Handelsgesetzbuch, Steuerrecht)
- Wissenschaftliche Diskussionen
- Erlasse der Finanzwelt
- Gutachten und Empfehlungen (zum Beispiel in Fachverbänden)
Systematisierung :
- Allgemeine Grundsätze
- Bilanzierungsgrundsätze (Vermögensgegenstände und Schulden sind dem Grunde nach anzusetzen)
- Bewertungsgrundsätze (Ansatz der Höhe nach)
Allgemeine Grundsätze
- Vorschriften des HGB §§ 238 ff
- Bilanzrichtliniengesetz von 1985 (durch EG-Normen sind viele Vor- schriften kodifiziert worden)
- Besonderheiten können sich z.B. aus dem AktG oder aus dem GenG ergeben
Beispiele:
§ 243 Abs. 2 HGB Übersicht und Klarheit gehört mit zu den GoB
§ 238 Abs. 2 HGB Bilanzwahrheit
→ Bilanzzweck : Richtiger Eindruck in die Vermögenslage sollte gegeben sein
§ 243 Abs. 3 HGB Aufstellungsfristen
→ z.B. kleine Kapitalgesellschaften → 6 Monate § 267 HGB
§ 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB - Bilanzkontinuität
→ für Kapitalgesellschaften gilt § 284 Abs. 2 Nr. 3 HGB (im Anhang müssen bei Abweichungen zusätzliche Angaben gemacht werden)
Beispiel: Im Steuerrecht darf nur von der degressiven zur linearen Abschreibung gewechselt werden ; umgekehrt nicht möglich (§ 7 Abs. 3 EStG)
- Prinzip des Wertzusammenhangs
Möglichkeit der Wertaufholung
Unterscheidung zwischen Anlagegütern und abnutzbaren Wirtschaftsgütern
Bilanzierungs- und Bewertungsgrundsätze:
dem Grunde nach
- Bilanzidentität § 252 Abs. 1 Nr. 1 HGB, § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG
Zweischneidigkeit der Bilanz : Bei der Ausübung von Bilanzierungs- und Bewer- tungswahlrechten in einem Jahr werden Erfolge verschoben
Durchbrechungen: Bilanzberichtigungen (Nur wenn die Schlußbilanz falsch ist)
- Formale Bilanzkontinuität (Darstellung/ Stetigkeit)
Bilanzgliederung muß beibehalten werden § 266 HGB. Für Kapitalgesellschaften gilt § 265 Abs. 1 Satz 1 HGB
- Vollständigkeit § 246 HGB
Beispiel: Abgeschriebene Anlagegüter sind mit einem Errinnerungswert von einer Mark anzusetzen
Durchbrechung bei Bilanzierungswahlrechten : z.B. Bilanzierungshilfen
- Firmenwert → § 255 Abs. 5 HGB
- Aufwandsrückstellungen → § 249 Abs. 2 HGB
- Verrechnungsverbot § 246 Abs. 2 HGB
Gläubigerschutz
Ausnahme : Aufrechnung, wenn die Voraussetzungen nach BGB gegeben sind
der Höhe nach
- Unternehmensfortführung § 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB
Teilwert § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG
- Einzelbewertung § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB
Maßgeblichkeitsgrundsatz § 6 Abs. 1 EStG
Ausnahmen aus dem Grundsatz der Einzelbewertung zur Arbeitserleichterung
- Festbewertung § 240 Abs. 3 HGB
- Gruppenbewertung § 240 Abs. 4 HGB
- Sammelbewertung § 256 HGB
- Vorsicht
Gläubigerschutz
Realisationsprinzip § 252 Abs.1 Nr. 4 HGB
Imparitätsprinzip § 252 Abs.1 Nr. 4 1. Satzteil HGB
- Niederstwertprizip (Aktivseite)
a. strenges Niederstwertprinzip im Umlaufvermögen § 253 Abs. 2 HGB
b. gemildertes Niederstwertprizip im Anlagevermögen § 253 Abs. 2
Satz 3 HGB (letzter Satzteil) (bei vorübergehender Wertminderung - Wahlrecht)
- Höchstwertprinzip (Passivseite)
z.B. Schulden
Anschaffungswertprinzip (Prinzip der nominellen Kapitalerhaltung)
§ 253 Abs.1 Satz 1 HGB
II. Handelsrechtliche Grundlagen zur Gewinnermittlung
Abgrenzung des steuerrechtlichen Gewinnbegriffs zum handelsrechtlichen Gewinn- begriff
Handelsrecht:
- kennt keine " Nichtabziehbare Betriebsausgaben " Steuerrecht § 4 Abs. 5 EStG
- bei der Ermittlung der Herstellungskosten müssen angemessene Abschreibungen berücksichtigt werden - Steuerrecht: Begrenzung auf 30 %
- bei Kapitalgesellschaften dürfen die Ingangsetzungsausgaben aktiviert werden (Steuerrecht: Verbot)
- Aufwandsrückstellungen - keine Verpflichtung gegenüber Dritten (z.B. unter- lassene Reparaturen) Steuerrecht: Verbot
Interpretation der Aktivierungs- und Passivierungs Wahlrechte und Pflichten:
Handelsrechtliche Aktivierungswahlrechte → Steuerrechtliche Aktivierungsgebote
Handelsrechtliche Passivierungswahlrechte → Steuerrechtliche Passivierungsverbote
III. Steuerrechtlicher Gewinnbegriff, Gewinnermittlungsarten des EStG und Mög- lichkeiten der Verlustverrechnung
Definition: § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG
Gewinneinkunftsarten
- Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft
- Einkünfte aus Gewerbebetrieb
- Einkünfte aus selbstständiger Arbeit
Überschußeinkunftsarten
- Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
- Einkünfte aus Kapitalvermögen
- Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
- Sonstige Einkünfte
Bilanzsteuerrecht ( subsidariär )
Unterschiede: Steuerliche Wertveränderungen am Betriebsvermögen sind relevant - Steuerrechtliche Veränderungen am Privatvermögen sind unerheblich (Ausnahmen : § 23 Spekulationsgeschäfte und § 17)
Gewinnermittlungsarten des Einkommenssteuergesetzes (EStG)
Betriebsvermögensvergleich § 5 EStG i.V.m. § 4 Abs.1 Satz1 EStG
Der Gewinn ist nur eine vorläufige Größe (Steuerbemessungsgrundlage). Er ist durch zahlreiche Modifikationen zu ergänzen.
§ 4 Abs. 1 Satz 6 EStG
Nichtabziehbare Betriebsausgaben
Nichtabziehbare Betriebseinnahmen
Beachte § 4 Abs. 1 S. 6 EStG
Gewinnermittlungseinkünfte
- Betriebsvermögensvergleich nach § 5 EStG
- § 4 Abs. 3 EStG (Einnahmen/Ausgabenrechnung)
- § 4 Abs. 1 EStG → § 5 EStG
- Ermittlung nach Durchschnittsätzen bei Land-und Forstwirtschaft
- Schätzung § 162 AO ( Ausnahmefall )
Betriebsvermögensvergleich nach § 5 EStG findet Anwendung bei Gewerbetreibenden, die aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind Bücher zu führen (Vollkaufleute) § 238 HGB, §§ 140/41 AO
Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG findet Anwendung bei Land- und Forstwirten, die nach den §§ 140/41 AO verpflichtet sind Bücher zu führen oder freiwillig Bücher führen
Unterschiede zwischen § 5 EStG und § 4 EStG
§ 4 Abs.1 EStG → keine handelsrechtliche Verpflichtung eine Handelsbilanz zu erstellen, daher originäre Steuerbilanz
§ 5 EStG → Verpflichtung Handelsbilanz zu erstellen derivative (abgeleitete) Steuerbilanz
Beachte § 60 EStDV
Ausübung von Bewertungswahlrechten
- Wertverluste § 6 Abs. 2 Satz 2 EStG (Steuerrecht-Wahlrecht) Bei Gewerbetreibenden, die eine Handelsbilanz erstellen, wird dieses steuerrechtliche Wahlrecht zum Abwertungsgebot aufgrung des Maßgeblichkeitsprinzip → strenges Niederstwertprinzip
- Gewillkürtes Betriebsvermögen Bei Gewerbetreibenden besteht die Möglichkeit gewillkürtes Betriebsvermögen zu bilden Möglichkeit relativ groß, da sich das Gewerbe auf größere Teile erstreckt - bei land-und Forstwirten ist die Möglichkeit nicht so groß
Einnahmen / Ausgabenrechnung § 4 Abs. 3 EStG
- Land-und Forstwirte haben die Möglichkeit (Wahlrecht) auch nach § 4 Abs. 3 EStG ihren Gewinn zu ermitteln
Beide Gewinnermittlungsarten müssen zum gleichen Ergebnis führen ( § 4 Abs. 3 und § 4 Abs.1 EStG ). Nur in Einzelperioden kann es zu Unterschieden kommen. Alle Perioden insgesamt müssen gleich sein.
§ 4 Abs. 3 EStG ist eine reine Geldrechnung - Beachte § 11 EStG
- Durchaus Durchbrechungen: zum Beispiel bei Abschreibungen (§ 4 Abs. 3 Satz 3)
- Bestandsvergleich → bei § 4 Abs. 3 EStG nicht nötig
- keine Forderungen und Verbindlichkeiten sind aufzuzeigen
- keine Rückstellungen, keine Teilwertabschreibungen, keine Rechnungsab- grenzungsposten
Möglichkeiten der Verlustverrechnung
Überschußeinkunftsarten : Überschuß der Werbungskosten über die Einnahmen ⇒kann zu negativen Einkünften führen
(Innerstaatlicher Verlustausgleich - Innerperiodischer Verlustausgleich)
- PRÜFEN -
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Echter Verlustausgleich: Verrechnung von negativen mit positiven Einkünften aus anderen Einkunftsarten im Entstehungsjahr des Verlustes
Unechter Verlustausgleich: Mehrere Ergebnisse derselben Einkunftsart werden zu- sammengefaßt. Treten dort Verluste auf, so spricht man vom unechten Verlustausgleich = Verrechnung von negativen Einkünften mit positiven Einkünften aus der selben Einkunftsart im Entstehungsjahr
Beispiel für echten Verlustausgleich: Verlust aus Gewerbebetrieb→ kann mit Ein- künften aus Kapitalerträgen ausgeglichen werden.
Körperschaftsteuerrecht: Besonderheit des § 8 Abs. 2 KStG :
- Nur Einkünfte aus Gewerbebetrieb bei Kapitalgesellschaften
- Kein vertikaler Verlustausgleich, nur horizontaler
Trennungsprinzip: Trennung der Gesellschafter von der Gesellschaft. Wenn die Ge- sellschaft Verlust macht, kann dieser nicht auf die Gesell- schafter verrechnet werden.
Durchbrechung : KSt-Organschaft oder Gewerbesteuerliche Organschaft
- §§ 14 ff KStG
- § 2 Abs. 2 S.2 KStG
Organschaft: Verluste der Gesellschaft werden auf die Gesell- schafter übertragen.
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Bei Körperschaftsteuer § 8 Abs. 1 KStG und bei Einkommensteuer
- kann sich nicht auf einzelne Einkunftsarten beziehen
- Summe der Einnahmen über alle Einkunftsarten → negatives Gesamtergebnis
- Modifikation : Freibetrag für Land- und Forstwirte Altersentlastungsbetrag
Wahl des Steuerpflichtigen: Rücktrag von 2 Jahren oder Vortrag
- gilt sowohl bei der Est und der KSt
- Verlust ist auf 10 Mio. beschränkt
Bei Gewerbeverlust → Nur Verlustvortrag Gewerbeertragsteuer § 10a GewStG
Verlustausgleichsbeschränkungen EStG
- § 15 Abs. 4 EStG - gewerbliche Tierzucht oder Tierhaltung
- § 15a EStG - beschränkte Haftung
- § 23 Abs. 4 S.2 EStG - Spekulationsverluste (Nur natürliche Personen) (Spekulationsverluste können nur mit Spekulationsgewinnen im gleichen Veranlagungszeitraum verrechnet werden)
KStG
- § 8 Abs. 4 KStG Mantelkaufverhinderung: Verlust-GmbH - hat zum Beispiel noch eine Million Verlustvortrag = wirtschaftlicher Wert Grenzüberschreitender Verlustausgleich
nicht DBA-fall
- Welteinkommensprinzip
( Wenn Einkommensquelle in einem Staat liegt mit dem Deutschland kein Doppelbesteuerungsabkommen hat : Verluste aus dem Ausland können mit positiven Einkünften aus dem Inland verrechnet werden)- Bei der Ein- kommensteuer und der Körperschaftsteuer
DBA-fall
-mit Freistellungsmethode
( Die positiven und die negativen Einkünfte aus dem Ausland bleiben im Inland unberücksichtigt )
Ausnahme: § 2 Abs. 3 EStG Auf Antrag können Verluste aus dem Ausland verrechnet werden
§ 32b EStG negativer Progressionsvorbehalt
- Anrechnungsmethode
Welteinkommensprinzip
Bei Auslandsverlusten § 2a Abs. 1 und Abs. 2
(Bei bestimmten Verlusten aus dem Ausland kann kein Verlustvortrag vorgenommen werden)
IV. Abgrenzungsgrundsätze für das steuerliche Betriebsvermögen
- Bei den ersten drei Einkunftsarten (Gewinneinkunftsarten) sind auch Wertver- änderungen am Vermögen relevant
- Bei den Überschußeinkunftsarten spielen die Wertveränderungen keine Rolle (zwei Ausnahmen: § 17 EStG und § 23 EStG)
Die ersten drei Einkunftsarten - Betriebsvermögen und Privatvermögen
Die letzten vier Einkunftsarten - Privatvermögen
Abschnitt 13 Abs. 1 EStR
Wirtschaftsgüter, die nur privaten Zwecken dienen sind notwendiges Privatvermögen
Gewillkürtes Betriebsvermögen ; Wirtschaftsgüter, die in einem gewissen objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb stehen
Notwendiges Privatvermögen - private Nutzung größer 90 %
Notwendiges Betriebsvermögen - betriebliche Nutzung größer 50 %
Gewillkürtes Betriebsvermögen - betriebliche Nutzung zwischen 10 und 50 % (Wahlrecht)
Besonderheiten bei Kapitalgesellschaften
- sofern Wirtschaftsgüter einer Kapitalgesellschaft bürgerrechtlich gehören sind sie steuerliches Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft
- wenn ein Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft Gegenstände vermietet oder verpachtet, bleiben diese Dinge Privatvermögen des Gesellschafters Ausnahme: Der Gesellschafter ist selber Gewerbetreibender, dann sind die vermieteten oder verpachteten Gegenstände Betriebsvermögen des Gesellschafter
- Anteile an Kapitalgesellschaften sind normalerweise Privatvermögen
Ausnahme: Jemand ist Gewerbetreibender und die Anteile gehören zum Ge- werbebetrieb → Betriebsvermögen
V. Das Maßgeblichkeitsprinzip und seine Umkehrung
- 5 Abs. 1 EStG
- 60 EStDV
Handelsbilanz wird erstellt nach den steuerrechtlichen Vorschriften
Handelsbilanz + Mehr- oder weniger Rechnung
Steuerbilanz als Grundlage der steuerlichen Gewinnermittlung (Est und KSt), ab 1993 auch für die Substanzsteuer (durch Übernahme der Bilanzwerte in die Vermögensaufstellung)
§ 4 ff EStG
- durch Maßgeblichkeit auch Ausübung auf das Handelsrecht (Ertragsteuer- recht und Substanzsteuerrecht)
Umgekehrte Maßgeblichkeit § 5 Abs. 1 S.2
- Ertragsteuerrecht strahlt ins Handelsrecht Verlängerte Maßgeblichkeit § 109 Abs. 1 BewG
- Steuerbilanzwerte sind für die Vermögensaufstellung maßgeblich
- Materielle Maßgeblichkeit - Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung im Handels- recht gelten sinngemäß auch fürs Steuerrecht
- Formelle Maßgeblichkeit - Nicht nur sinngemäßer Ansatz, sondern der konkrete Handelsbilanz
- Ansatz ( der Höhe nach ) ist in die Steuerbilanz zu übernehmen
- § 5 EStG ist als formelle Maßgeblichkeit zu interpretieren, es sei denn das der § 6 EStG Besonderheiten vorschreibt
- Das Steuerrecht ist lex speziales des Handelsrecht
Beispiele für Abweichungen des Steuerrechts vom Handelsrecht
- § 5 Abs. 2 EStG Immaterielle Vermögensgegenstände
- § 5 Abs. 3 EStG Rückstellungen
- § 5 Abs. 4 EStG Jubiläumsrückstellungen
Der Grundsatz der Maßgeblichkeit ist häufig „ausgehöhlt“ durchbrochen
- Aktivieungs-und Passivierungswahlrechte
- §§ 238 ff HGB Bilanzierungswahlrechte
Der Grundsatz der gleichmäßigen Besteuerung Art. 3
Handelsrechtliche Aktivierungs Wahlrechte → Steuerrechtliche Aktivierungs Gebote
Handelsrechtliche Passivierungs Wahlrechte → Steuerrechtliche Passivierungs Verbote
Dieser Grundsatz ist aber auch häufig durchbrochen
Weitere Ausnahmen von dem Grundsatz der Maßgeblichkeit beim Ansatz dem Grunde nach
- Bilanzierungshilfe für Ingangsetzung (Handelsrechtliches Aktivierungs Wahlrecht wird zum steuerrechtlichen Aktivierungs Verbot) Begründung : Bilanzierungshilfen sind keine steuerrechtlichen Vermögensgegen- stände
- Derivativer Geschäfts- oder Firmenwert (Handelsrechtliches Aktivierungs Wahl- recht wird zum steuerrechtlichen Aktivierungs Gebot) Abschreibung 15 Jahre linear gem. § 7 Abs. 3 EStG
- Handelsrechtliche Aufwandsrückstellungen § 249 Abs. 2 HGB kein Drittschuldcharakter, daher steuerrechtliches Passivierungs Verbot
Weitere Ausnahmen beim Ansatz der Höhe nach
- §§ 6,7 EStG Steuerrechtlich bindend ( wenn steuerrechtliche Wahlrechte genutzt werden sollen, müssen diese vorher in der Handelsbilanz ausgeübt worden sein
- Abnutzbare immaterielle Anlagegüter
Handelsrecht : Abschreibung linear oder degressiv
Steuerrecht : Gelten als bewegliche Anlagegüter, daher nur lineare Abschrei- bung
- Gebäude
Steuerrecht : §§ 5,6 EStG - steuerrechtliche Abschreibungssätze
Handelsrecht : Höhere Abschreibungssätze wären möglich
VI. Bewertungsgrundsätze für das steuerliche Betriebsvermögen
Betriebswirtschaftliche Steuerlehre I 10
1. Anschaffungskosten, Herstellungshosten und Teilwert
Anschaffungskosten - Handelsrecht § 255 Abs. 1 HGB
Anschaffungspreis ( brutto )
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Besonderheiten
- Schuldübernahme
(Bei Kauf eines Gewerbebetriebs werden häufig auch die Schulden mit übernommen - auch Anschaffungskosten - Grundstückserwerb mit Hypothek, die noch nicht voll abgezahlt ist, dann gehört diese auch mit zu den Anschaffungskosten)
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- Tausch auch Anschaffungsvorgang
Ertragssteuerlich: gemeiner Wert des hingegebenen Wirtschaftsgutes
Beispiel: Erwerb eines Baukrans zu 1,2 Mio. DM - Wert des hingegebenen Krans 1 Mio. DM - Keine Zuzahlung - so ist der gemeine Wert des hingegebenen Gutes (hier 1 Mio. DM) anzusetzen
- Bei Fremdwährung: Umrechnung der Fremdwährungsschuld bereits im Anschaf- fungszeitpunkt
Herstellkostenermittlung im Handelsrecht und im Steuerrecht
- § 255 Abs. 2 und Abs. 3 HGB
- Abschnitt 33 EStR
Materialeinzelkosten
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Weitere Aktivierungs Wahlrecht im Handelsrecht, sowie auch im Steuerrecht bei der Herstellkostenermittlung
- Kosten der allgemeinen Verwaltung
- Kosten für soziale Einrichtungen
- Kosten für freiwillige soziale Leistungen
- Aufwendungen für die betriebliche Altersversorgung
- direkt zurechenbare Zinsen
In der Regel werden diese Wahlrechte aber nicht ausgeübt, da der Gewinn dadurch erhöht wird
- Vertriebskosten - Handels-und steuerrechtliches Aktivierungsverbot
- Sondereinzelkosten des Vertriebs ( zum Beispiel Transportverpackungen ) - Handelsrechtliches und steuerrechtliches Aktivierungsgebot
- Kalkulatorische Kosten, wie zum Beispiel Unternehemerlohn oder Wagniskosten dürfen nicht aktiviert werden
Teilwert
- rein steuerlicher Wert
- Definition § 10 BewG , § 6 Abs.1 Nr. 1 S. 3 EStG
- § 6 Abs.1 Nr. 1 S. 2 EStG Ansatz des niedrigen Teilwertes
Praxis: Der Teilwert ist in der Regel identisch mit den Wiederbeschaf- fungskosten
Teilwertvermutungen
- Der Teilwert eines Wirtschaftsgutes im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung ist identisch mit den tatsächlichen Anschaffungs-oder Her- stellungskosten
- Bei nicht abnutzbaren Gütern des Anlagevermögens gilt die Vermutung das der Teilwert gleich den Anschaffungskosten ist auch bei späteren Bilanz- stichtagen
- Bei Anlagegütern, die der Abnutzung unterliegen gilt die Vermutung das der Teilwert identisch ist mit den Anschaffungs-oder Herstellungskosten vermindert um die Abschreibung
- Bei Gütern des Umlaufvermögens gilt die Vermutung das der Teilwert gleich dem Markt-oder Börsenpreis dieser Güter ist
Anwendung immer dann, wenn der Steuerpflichtige nichts anderes nachweisen kann
Widerlegung durch den Steuerpflichtigen
- wenn die Wiederbeschaffungskosten gesunken sind
- Bei mangelnder Rentabilität des gesamten Betriebes
- Mangelnde Rentabilität einzelner Wirtschaftsgüter
Teilwert ist im Grundsatz
a. Anlagevermögen
- dauernde Wertminderung - Pflicht
- vorübergehende Wertminderung - Wahlrecht
§ 243 Abs. 3 HGB Beizulegender Wert → Handelsrecht-Wahlrecht, bei dauerhafter Wertminderung → Pflicht
b. Umlaufvermögen ( Kaufleute, die ihren Gewinn nach § 5 EStG ermitteln )
§ 6 Abs.1 Nr. 2 S. 2 EStG
- Wahlrecht wird zum Gebot, über die Maßgeblichkeit ( strenges Nie- derstwertprinzip ) § 253 Abs. 3 S.1 HGB
Abgrenzung des Teilwertes zum gemeinen Wert
- Bei Betriebsauflösung sind Güter die in das Privatvermögen überführt wer- den mit dem gemeinen Wert anzusetzen, da keine Betriebsfortführung
- in der Regel ist der gemeine Wert gleich dem Teilwert
2. Abschreibungsmethoden beim Anlagevermögen
§ 7 EStG
- Ansatz des niedrigen Teilwertes
Absetzung für Abnutzung ( AfA )
§ 7 Abs. 1 S.1 - in gleichen Jahresbeträgen ( lineare AfA )
§ 7 Abs. 2 S.2 - in fallenden Jahresbeträgen ( geometrisch degressive AfA )
§ 7 Abs. 1 S.4 - AfA nach Maßgabe der Leistung
§ 7 Abs. 1 S.5 - Absetzung für außergewöhnliche, technische oder wirtschaftliche Abnutzung
§ 7 Abs. 4 - AfA in fallenden Staffelsätzen ( bei Gebäuden )
§ 7 Abs. 6 - AfA für Substanzverringerung
- erhöhe Absetzungen
- Sonderabschreibungen
- Ansatz des niedrigen Teilwertes
Lineare Abschreibung
- Verteilung der Anschaffungskosten/Herstellungskosten über die betriebs- gewöhnliche Nutzungsdauer
- Schrottwert ist nicht zu berücksichtigen (Ausnahme: bei wertvollen Din- gen)
- gilt für alle beweglichen materiellen Güter des Anlagevermögens
- Nutzungsdauer ? AFA-Tabellen, aufgeteilt nach Industriezweigen - grund- sätzlich nicht an die Tabellen gebunden sofern man das nachweist
§ 7 Abs. 1 S. 3 EStG Geschäfts- oder Firmenwert 15 Jahre linear
§ 7 Abs. 1 S. 5 EStG außergewöhnliche, technische oder wirtschaftliche Ab- schreibungen (neben linearer AfA) sind zulässig Wechsel zur degressiven AfA ist möglich
§ 7 Abs. 1 S. 4 EStG Leistungsabschreibung - im Falle das die normale be- triebsgewöhnliche Nutzungsdauer nicht erreicht wird; bei starken Leistungsschwankungen
Wann sind Abschreibungen frühestens vorzunehmen
- Bei Wirtschaftsgütern, die während des Wirtschaftsjahres angeschafft oder hergestellt werden - siehe Abschnitt 44 Abs. 2 EStR
- Bei beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens
Anschaffung im ersten Halbjahr → voller AfA-Satz
Anschaffung im zweiten Halbjahr → ½ * AfA-Satz
Immaterielle Wirtschaftsgüter, die nicht als bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens gelten:
- Keine Vereinfachungsregel, da diese nur für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens gilt
- Immaterielle Wirtschaftsgüter dürfen nur linear abgeschrieben werden
- Alle abnutzbaren, beweglichen Wirtschaftsgüter dürfen linear, degressiv und nach Maßgabe der Leistung abgeschrieben werden
Degressive Abschreibung (Restbuchwertabschreibung)
- Bewegliche abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögen
- AfA - Satz ist beschränkt (maximal das dreifache der linearen AfA 30 %)
Wechsel nur von der degressiven zur linearen Abschreibungsmethode, umgekehrt nicht möglich
Betriebswirtschaftliche Steuerlehre I 13
Optimale Übergangsperiode : j £ n + 1 - a
Bei Wirtschaftsgütern, die aus dem Betriebsvermögen ausscheiden , können zeitanteilige Abschreibungen berücksichtigt werden
→ stets pro rata temporis
Gebäudeabschreibungen
normal : linear § 7 Abs. 4 Nr. 1 EStG
- Betriebsvermögen
- Nicht zu Wohnzwecken dienend
- Bauantrag nach 1985
4 % linear Wirtschaftsgebäude
andere Gebäude 2 % / 2.5 %
§ 7 Abs. 5 EStG --> fallende Staffelsätze
- Anfang der achtziger Jahre hohe Staffelsätze
- Anfang der neunziger Jahre niedrige Staffelsätze
Ab 1996 bei Gebäuden, die Wohnzwecken dienen § 7 Abs. 4 S.1 Nr. 2 EStG oder jährlich 2 % oder 2.5 %
Sofortabschreibung für geringwertige Wirtschaftsgüter § 6 Abs. 2 EStG
- Abnutzbare selbständige Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens
- Anschaffungs- oder Herstellungskosten £ 800 DM
- Bei nicht Vorsteuerabzugsberechtigten ist die Umsatzsteuer bei der Er- mittlung als ganzes herauszurechnen
3. Bewertungsvereinfachungsverfahren beim Umlaufverfahren
Ausnahmen zum Grundsatz der Einzelbewertung
- Durchschnittsbewertung - § 240 Abs. 4 HGB
- Gleichartige oder annähernd gleichwertige Vermögensgegenstände (+/- 10 %)
- Zusammenfassung zu einer Gruppe - gewogener Durchschnittswert für die Endbestandsbewertung
Steuerliche Standardmethode bei vertretbaren Wirtschaftsgütern
→ Berücksichtigung des Niederstwertprinzip
Sammelbewertungsverfahren
Handelsrecht
Verbrauchsfolgeverfahren sind im Handelsrecht geregelt in § 256 HGB als Bewertungsvereinfachungsverfahren LIFO und FIFO
- Fiktive Verbrauchsfolgeverfahren ( darf aber nicht gegen GoB verstoßen )
Steuerrecht
Maßgeblichkeit; Im Grundsatz immer die Durchschnittbewertung, wenn nicht Einzelbewertung
LIFO § 6 Abs. 1 Nr. 2a EStG
Perioden-LIFO / permanentes LIFO
- Nur anwendbar bei dem Vorratsgütern ( Roh, Hilfs- und Betriebsstoffe )
- Wechsel nur mit Zustimmung der Finanzverwaltung
LIFO bei steigenden Beschaffungspreisen
- Unterstellung, daß die teuersten Wertgegenstände die zuerst angeschafft wurden zuerst verbraucht werden
→ damit Unterbewertung des Vorratsvermögens
Scheingewinnbesteuerung: Scheingewinne sollten möglichst aus Substanzerhaltungs- gründen nicht besteuert werden → LIFO hilft dabei
Voraussetzungen:
- Steuerpflichtige muß seinen Gewinn nach § 5 EStG ermitteln. (Nur Gewerbetrei- bende)
- Gleichwertige Wertgegenstände (annähernd gleich)
- Auch Anwendung in der Handelsbilanz (Umgekehrte Maßgeblichkeit)
- Darf den handelsrechtlichen GoB nicht widersprechen
- Kein sogenannter Importwarenaufschlag § 51 Abs. 1 Nr. 2m EStG , § 80 EStDV
Bei fallenden Preisen muß auf das Niederstwertprinzip geachtet werden § 6 Abs. 1 Nr. 2a EStG Unterstellung eines Verbrauchsfolgeverfahrens
FIFO: Anwendung im Steuerrecht nur, wenn die Verbrauchsfolge tatsächlich so ist (keine Unterstellung)
Festbewertung
Handelsrecht § 240 Abs. 3 HGB
- Inventurvereinfachung
- Bewertungsvereinfachung § 256 S. 2 HGB
Voraussetzungen
- Regelmäßiger Ersatz
- Gesamtwert für das Unternehmen von nachrangiger Bedeutung
- Nur alle drei Jahre körperliche Bestandsaufnahme (§ 240 Abs. 3 HGB)
- Sachanlagevermögen
Steuerrecht
- Ebenfalls möglich, unter der Bedingung das der Festwert von nachrangiger Be- deutung ist - Abschnitt 36 Abs. 5 EStR
- Auch hier Beachtung des Niederstwertprinzips (spielt aber in der Regel keine Rolle)
Abwertung von Vorratsgütern
-Niederstwertprinzip
Beschaffungspreise sinken zum Jahresablauf bei der Vorratsbewertung → Ansatz der geringeren Anschaffungskosten
Absatzpreise sinken zum Jahresablauf
Herstellungskosten 100 DM Absatzpreis 120 DM, dieser sinkt auf 110 DM → normalerweise Ansatz von 100 DM, aber möglicherweise Beachtung des
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Wenn der Preis unter die Herstellungskosten sinkt, Abwertung nach Formel
VII. Einlagen und Entnahmen
- Bedeutung für Einzelkaufleute und Personengesellschaften
- Bei Kapitalgesellschaften verdeckte Gewinnausschüttungen oder verdeckte Ein- lage
Entnahmen: alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG
Einlagen: alle Wirtschaftsgüter ( Bareinzahlungen und sonstige Wirtschafts- güter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirt- schaftsjahres zugefügt hat § 4 Abs. 1 Satz 5 EStG
Bewertung der Entnahmen und der Einlagen mit dem Teilwert § 6 Abs. 4 und Abs. 5 EStG = Zeitwert, Markt- oder Börsenpreis eventuell auch Einstands-preis
Beispiel :
Ein Unternehmer hat ein Elektrogeschäft. Er möchte seinem Enkel ein Geschenk machen
Einstandspreis 200 DM plus 30 DM Umsatzsteuer. Der Verkaufspreis in seinem Laden beträgt 500 DM plus 70 DM Umsatzsteuer.
Der Teilwert ist der Wert, den ein Erwerber des Ladens bei Fortführung der Unternehmung zahlen würde. Folglich 200 DM ohne Umsatzsteuer
Ausnahme: Wenn Wirtschaftsgüter aus dem Betriebsvermögen entnommen werden und einer steuerbefreiten Gesellschaft gespendet werden § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG → Buchwert
Entnahmen und Einlagen stimmen begrifflich nicht überein. Nutzungen und Leistungen fehlen, diese können nicht eingelegt werden
Einlagen sind mit dem Teilwert zu bewerten Ausnahmen: § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG
- Höchstens Anschaffungskosten / Herstellungskosten wenn das zugeführte Wirt- schaftsgut innerhalb der letzten drei Jahre vor der Zuführung angeschafft bzw. hergestellt wurde
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Normalerweise Teilwert von 140.000 DM aufgrund der Ausnahme aber nur 100.000 DM, da innerhalb der letzten drei Jahre angeschafft. Der Wertzuwachs im Privatvermögen wird nicht berücksichtigt.
Hintergrund: Verhinderung: Entnahmen aus dem Betriebsvermögen - dann Einlage ins Privatvermögen - dann Abwarten von Kurssteigerungen und Wiedereinlage ins Betriebsvermögen
Ist die Einlage ein abnutzbares Wirtschaftsgut, so sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um die AfA zu kürzen, die auf den Zeitraum zwischen der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts und der Einlage ent-fallen § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 EStG
- Anteile an einer Kapitalgesellschaft bei wesentlicher Beteiligung
Beispiel
Ein Steuerpflichtiger ist zu 30 % an einer GmbH beteiligt und hat diese Anteile im Privatvermögen. Die Anschaffungskosten haben 300.000 DM betragen. Nach vier Jahren Einlage ins Betriebsvermögen, der tatsächliche Wert beträgt nun 500.000 DM. → Ansatz der 300.000 DM als Teilwert
Bei niedrigen Teilwert nur Ansatz des tatsächlichen Wert , nicht Anschaffungsoder Herstellungskosten (in beiden Fällen)
VIII. Rücklagen in der Steuerbilanz
Steuerfreie Rücklagen
- 6b Rücklage
- Rücklage für Ersatzbeschaffung
- In der Handelsbilanz als Sonderposten mit Rücklagenanteil
- Bildung aus unversteuerten Gewinn
- Enthalten zukünftige Steuerzahlungen
- Nur temporäre Steuerersparnis
- Liquiditäts- und Finanzierungshilfe
- Zinsloser Steuerkredit
- Billigkeitsmaßnahme der Finanzverwaltung
Aufgedeckte stille Reserven durch
- Veräußerung
- Zwangsweises Ausscheiden aufgrund höherer Gewalt oder infolge einer be- hördlichen Anordnung
Im Grundsatz ein Wahlrecht, aber umgekehrte Maßgeblichkeit. Soll eine Rücklage gebildet werden muß diese vorher auch in der Handelsbilanz gebildet werden. In der Handelsbilanz als Sonderposten mit Rücklagenanteil. In der Regel 50% Eigen- kapital/50% Fremdkapital da noch zukünftige Ertragsteuer gezahlt werden muß.
§ 6b EStG Gewinn aus der Veräußerung bestimmter Anlagegüter
Wenn anläßlich einer Veräußerung von bestimmten Anlagegütern ein Veräußerungsgewinn erzielt wird, kann dieser auf bestimmte Reinvestitionsgüter übertragen werden → Reserveübertragung
oder
→ Einstellung in die Rücklage wenn die Übertragung nicht im gleichen Jahr möglich ist
Anlagegüter die zu 100 % begünstigt sind
- Grund und Boden
- Gebäude- oder Gebäudeteile
Anlagegüter die nur zur Hälfte begünstigt sind
- Wirtschaftsgüter mit einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von mindes- tens 25 Jahren
- Schiffe
- Anteile an Kapitalgesellschaften
Folgende Reinvestitionsgüter sind begünstigt
Bei Grund und Boden
- neu angeschaffter Grund und Boden
- neu angeschaffte Gebäude oder Gebäudeteile
- alle beweglichen Wirtschaftsgüter unabhängig von der Nutzungsdauer
Beispiel: Verkauferlös Grund und Boden 1.000.0000 DM → Möglichkeit der vollen Übertragung auf 100 erworbene Lieferwagen zu 10.000 DM
Bei Gebäuden oder Gebäudeteilen
- neu angeschaffte Gebäude oder Gebäudeteile
- alle abnutzbaren Wirtschaftsgüter (Begründung: Anküpfung an die Nutzungs- dauer)
Bei abnutzbaren beweglichen Anlagegütern mit einer Betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von mindestens 25 Jahren
- auf abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter zu 50 %
Bei Schiffen
- auf andere abnutzbare bewegliche Anlagegüter
Bei Anteilen an Kapitalgesellschaften
- auf Gebäude
- auf andere abnutzbare bewegliche Anlagegüter
Beispiel: Veräußerungsgewinn von 100.000 DM - Die 100.000 DM werden von den Anschaffungskosten des Reinvestitionsgutes abgezogen → Diese Summe entspricht dann der Abschreibungsbemessungsgrundlage (nur temporäre Steuerersparnis) Der Veräußerungsgewinn kann auch auf diverse Anlagegüter verteilt werden (zum Beispiel: Auto und Maschine)
Voraussetzungen für § 6b EStG
- die veräußerten Wirtschaftsgüter müssen im Zeitpunkt der Veräußerung mindes- tens 6 Jahre zum Anlagevermögen der inländischen Betriebsstätte gehören
- man kann den Veräußerungsgewinn auch rücktragen - Aufrechnung auf den Rest- buchwert (1 Jahr)
- auch Vortrag möglich (maximal 4 Jahre) - zwischenzeitlich muß eine 6b-Rück- lage gebildet werden (Ausnahme 6 Jahre wenn neue Gebäude erstellt werden)
- gegebenenfalls muß noch im Veräußerungsjahr zeitanteilige Abschreibung berücksichtigt werden
Ermittlung des Veräußerungsgewinns im Veräußerungsjahr:
Veräußerungserlös
./. Veräußerungskosten
./. Restbuchwert (gegebenenfalls Beachtung von zeitanteiligen Ab- schreibungen)
Was passiert wenn nach vier Jahren die Rücklage noch nicht aufgelöst worden ist
→ Zwangsverzinsung von 6 % für jedes Jahr in der die Rücklage bestanden hat § 6b Abs. 7 EStG
Beispiel : Veräußerungserlös von 100.000 DM - jedes Jahr 6 % = 24.000 DM
Abschnitt 41b Abs. 7 EStR - mehrere Unternehmen - unter bestimmten Voraussetzungen auch Übertragung auf „andere“ - bei Kapitalgesellschaften nicht möglich
Rücklage für Ersatzbeschaffung
- Billigkeitsmaßnahme der Finanzverwaltung
Übertragung stiller Reserven bei Ersatzbeschaffung
Die 6b - Rücklage begünstigt die Veräußerung. Die Rücklage für Ersatzbeschaffung betrifft das zwangsweise Ausscheiden von Wirtschaftsgütern aufgrund höherer Gewalt (Brand, Sturm Überschwemmung, Diebstahl) oder infolge oder zur Vermeidung eines behördlichen Eingriffs, zum Beispiel bei Enteignung. Nicht als höhere Gewalt gelten Material, Konstruktions- oder Bedienungsfehler. Auch Verkehrsunfälle zählen nicht als höhere Gewalt
- Nur relevant wenn es eine Entschädigung gibt, zum Beispiel eine Versicherungs- summe
- Versicherungsleistung ist größer als der Buchwert oder bei Enteignung ist die Entschädigung zum Verkehrswert größer als der Restbuchwert
Übertragung nur auf Ersatzwirtschaftsgüter
- Technischer Fortschritt ist unbedenklich
- Ist die Übertragung nicht im gleichen Jahr möglich → Bildung einer Rücklage
- Die Frist beträgt hierbei aber nur ein Jahr; bei Grundstücken und Gebäuden zwei Jahre
Beachtung der Maßgeblichkeit
Beispiel
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
IX. Rückstellungen in der Handelsbilanz und der Steuerbilanz
Rücklagen
Teilweise Bildung aus versteuerten Gewinn → Gewinnrücklagen
Teilweise Bildung aus unversteuerten Gewinn → Steuerfreie Rücklagen
zum Beispiel 6b - Rücklage
- in gewisser Hinsicht Eigenkapitalcharakter
-- 50 % Eigenkapital bei steuerfreien Rücklagen, da noch Ertragsteuer- zahlung geleistet werden muß
-- 100 % Eigenkapital bei versteuerten Rücklagen
Rechnungsabgrenzungsposten
- dienen der periodengerechten Erfolgsermittlung
Handelsrecht :
Transitorische Rechnungsabgrenzungsposten
- § 250 Abs. 1 HGB aktive Rechnungsabgrenzungsposten
- § 250 Abs. 2 HGB passive Rechnungsabgrenzungsposten
Antizipative Rechnungsabgrenzungsposten
- sonstige Verbindlichkeit
- sonstige Forderung
Steuerrechtlich sind antizipative Rechnungsabgrenzungsposten nicht zulässig Rückstellungen
- Schuldcharakter ( Schuld/Verbindlichkeit steht im Vordergrund )
- ungewisse Verbindlichkeit gegenüber Dritten mit Unsicherheitfaktor
- Möglichkeiten der Rückstellungsbildung sind abschließend geregelt in § 249 HGB im Gesetz keine Definition, nur Aufzählung
Für folgende zukünftige Ausgaben müssen im Handelsrecht Rückstellungen gebildet werden
- Verbindlichkeitsrückstellungen (für ungewisse Verbindlichkeiten dem Grunde, der Höhe oder dem Fälligkeitszeitpunkt nach)
- drohende Verluste aus schwebenden Geschäften
-- Beschaffungsgeschäfte
-- Absatzgeschäfte
-- Dauerschuldverhältnisse
- § 249 Abs. 1 S.2 HGB Im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instand- haltung, die
- im nachfolgenden Geschäftsjahr nachgeholt werden innerhalb von 3 Mo- naten → PFLICHT
- im nachfolgenden Geschäftsjahr nachgeholt werden innerhalb von 4 - 12 Monaten WAHLRECHT
- Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden
- Abraumbeseitigungen, die im nachfolgenden Geschäftsjahr nachgeholt werden
- § 249 Abs. 2 HGB sonstige Aufwandsrückstellungen WAHLRECHT
Zweck der Rückstellungen
Zwei Auffassungen
- um alle Schulden vollständig auszuweisen (statische Bilanzauffassung)
- Grundsatz der periodengerechten Gewinnermittlung (dynamische Bilanzauf- fassung)
Rückstellungsarten (konkret)
- Pensionsrückstellungen (handelsrechtliches und steuerrechtliches Passivie- rungs-Gebot) Im Grundsatz kein Eigenkapital, aber aufgrund der Langfristig- keit eventuell doch als Eigenkapital zu betrachten § 6a EStG
- Steuerrückstellungen (Verpflichtung gegenüber Dritten) Zurückzustellen sind die am Bilanzstichtag entstandenen und noch geschuldeten, aber noch nicht rechtskräftig festgestellten Steuern. Dem Grunde nach kommen handelsrechtlich bei Personengesellschaften nur die Gewerbesteuer, die Grund- steuer und die Umsatzsteuer, bei Kapitalgesellschaften die Körperschaftsteuer, die Gewerbesteuer, die Vermögensteuer, die Umsatzsteuer und die Grundsteuer in Betracht
- Garantierückstellungen - Bewertung nach Erfahrungswerten aus der Vergangenheit
- Kulanz- Rückstellungen
Zahlungen, die nach Ablauf der gesetzlichen Gewährleistungspflicht entstehen
- Rückstellungen für schwebende Prozesse
- Rückstellungen für unterlassene Reparaturen
- Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften
- Rückstellungen für Jahresabschlußkosten und für Prüfungskosten
- Rückstellungen für Umweltschäden
- Rückstellungen für Bürgschaften
- Rückstellungen für Wechselobligo
Steuerrechtliche Besonderheiten
→ Maßgeblichkeitsgrundsatz
Handelsrechtliche Passivierungsgebote werden zu steuerrechtlichen Passivierungsgeboten
Handelsrechtliche Passivierungswahlrechte werden zu steuerrechtlichen Passivierungsverboten
§ 5 Abs. 3 EStG Rückstellung für Schutzrechtsverletzung
- Einschränkung der steuerbilanziellen Rückstellungsbildung dem Grunde nach auf jene Fälle, in denen der Rechtsinhaber bereits Schadensersatzansprüche geltend gemacht hat oder mit der Inanspruchnahme ernsthaft zu rechnen ist
- Wenn im dritten Jahr nach der Bildung noch nichts passiert ist
→ steuerbilanzielle Auflösung
§ 5 Abs. 4 EStG Jubiläumsrückstellungen
- Nur wenn das Dienstjubiläum mindestens 10 Jahre bestanden hat
- Dienstjubiläum setzt Dienstzeit von 15 Jahren voraus
- Schriftliche Zusage
Bei der Bemessung dürfen zukünftige Lohnsteigerungen nicht berücksichtigt werden Ansatz des derzeitigen Lohnniveaus
Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften
Nach GoB grundsätzlich keine Berücksichtigung von schwebenden Geschäften, da noch keine Partei ihren Verpflichtungen nachgekommen ist
1. Beschaffungsgeschäft
Beispiel :
Bestellung einer Maschine am 01.09.95 zu Anschaffungskosten von 100.000 DM. Lieferung soll am 31.03.96 erfolgen. Am 31.12.95 stellt der Erwerber (Groß- händler) fest das die Wiederbeschaffungskosten auf 80.000 DM gesunken sind
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
a. Bildung einer Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Ge- schäften in Höhe von 20.000 DM . Verpflichtung zum 31.12 100.000 DM . Die Maschine hat aber nur noch einen Wert von 80.000 DM . Folglich sind Leistung und Gegenleistung nicht ausgeglichen.
b. siehe oben → Senkung des Verkaufspreises spielt keine Rolle Zweck besteht darin eine Teilwertabschreibung vorzunehmen
2. Absatzgeschäft
Verlust droht wenn die Selbstkosten eines Verkaufsgegenstandes größer sind als der vereinbarte Verkaufspreis bzw. wenn der Verkaufspreis nicht mehr die bereits vorgenommenen und noch zu leistenden Kosten abdeckt
Beispiel
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Folglich entstehen Selbstkosten in Höhe von 135.000 DM. Es ist also eine Rückstellung für drohende Verluste in Höhe von 35.000 DM zu bilden, da am Bilanzstichtag Leistung und Gegenleistung nicht mehr übereinstimmen
Fraglich ist ob auch in der Handelsbilanz eine Rückstellung gebildet werden muß
- Literatur : Streit
- Grother : Ja
3. Dauerschuldverhältnisse
Zum Beispiel Miet- und Pacht - Verhältnisse
Wenn die zukünftig zu erwartenden Einnahmen nicht reichen um die Aufwendungen zu decken
Beispie :
Ein Mietvertrag ist auf mehrere Jahre abgeschlossen. Ein Gewerbetreibender hat für 5 Jahre eine Lagerhalle zu 500.000 DM gemietet. Nach zwei Jahren stellt er fest das er die Halle nicht mehr nutzen kann. Außerdem kann er keinen neuen Mieter finden
→Bildung einer Drohverlust - Rückstellung
- den zukünftigen Leistungen steht keine Leistung mehr gegenüber
- siehe Abschnitt 38 EStR „Restnutzungsdauer laut Finanzverwaltung“
X. Bilanzänderung und Bilanzberichtigung § 4 Abs. 2 S. 1 und S. 2 EStG
Bilanzberichtigung
- nicht möglich wenn die Bestandskraft der Veranlagung eingetreten ist
- Korrekturvorschriften § 164 Abs. 2 AO § 173 AO
Es muß immer die Schlußbilanz des Betreffenden Jahres geändert werden, soweit dies nach der Abgabenordnung zulässig ist
Ausnahme: wenn der Steuerpflichtige durch das Fehlen in den Genuß von Steuervorteilen gelangt ist (bewußt) ohne das die Möglichkeit besteht es zu ändern, dann ist auch eine Änderung in der Eröffungsbilanz möglich
Bilanzänderung
Ein zutreffender Bilanzansatz kann gegebenenfalls durch einen anderen zutreffen- den Bilanzansatz geändert werden mit Zustimmung des Finanzamts - insbesondere bei Bilanzierungs- und Bewertungs-Wahlrechten. Es muß wirtschaftlich begründbar sein
XI. Bilanzierung bei Personengesellschaften aus steuerlicher Sicht
Gesamthandsbilanz
- gleich Handelsbilanz oder Gesellschaftsbilanz
- positive und negative Wirtschaftsgüter die der Personengesellschaft bür- gerrechtlich oder wirtschaftlich zuzurechnen sind
Sonderbilanzen
- steuerliche Nebenrechnung
- gegebenenfalls für jeden einzeln Mitunternehmer
- Sonderbetriebsvermögen I und Sonderbetriebsvermögen II
- Sondergehälter wie Miete , Pacht oder Gehälter - Einkünfte aus Gewerbebe- trieb gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 2 - dürfen den Gewinn der Personengesellschaft nicht mindern
- Wirtschaftsgüter die den einzeln Mitunternehmern bürgerrechtlich oder wirt- schaftlich zuzurechnen sind
Ergänzungsbilanzen
- Bei Eintritt eines neuen Gesellschafters
- gegebenenfalls für jeden einzeln Mitunternehmer
Beispiel Sonderbilanz
An der A-OHG sind jeweils A und B zu 50 % beteiligt. A verpachtet der OHG ein bebautes Grundstück. A ist im Grundbuch als Eigentümer eingetragen. Das Grund- stück wird ausschließlich für betriebliche Zwecke genutzt. Die Pacht pro Jahr beträgt 24.000 DM . Bei der OHG wird dieses als Aufwand verbucht. Die Grund- steuer in Höhe von 800 DM und die Reparaturaufwendungen hat A von seinem pri- vaten Bankkonto übernommen. Bei dem bebauten Grundstück verteilen sich die Werte wie folgt : Grund und Boden 100.000 DM / Gebäude 400.000 DM. Das Gebäude wurde nach dem 01.01.1924 fertiggestellt. Führen Sie die Sonderbilanzen zum 01.01.01 und zum 31.12.01 und ermitteln Sie den Gewinn. Der Gewinn laut Handelsbilanz beträgt 200.000 DM. Weiterhin haben A und B jeweils ein Gehalt in Höhe von 100.000 DM bezogen. Darüber hinaus hat A der OHG ein Darlehn in Höhe 100.000 DM zu einen Zins von 10 % gewährt. Die Zin-sen wurden von der OHG als Aufwand ver- bucht.
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Beispiel Ergänzungsbilanz
An der A-OHG sind A, B und C beteiligt. A zu 50 %, B und C jeweils zu 25 %. Die Steuerbilanz zum 31.12.01 sieht folgendermaßen aus :
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
C verkauft seinen Anteil zum 01.01.02 an D für 200.000 DM. A und B haben dem Wechsel mit der Maßgabe zugestimmt das D das Kapitalkonto des C fortführt. Der Wirtschaftsprüfer X hat die folgende Statusbilanz ermittelt
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Das Gebäude hat noch eine betriebgewöhnliche Nutzungsdauer von 25 Jahren. Es wurde nach dem 31.12.1924 hergestellt. Die Waren wurden in 02 vollständig ver- kauft. Der Gewinn der A-OHG betrug in 02 400.000 DM. Erstellen Sie die Ergän- zungsbilanzen des D zum 01.01.02 und zum 31.12.02 und ermitteln Sie den Gewinn.
Stille Reserven enthalten in
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Ergänzungsbilanz D 01.01.02
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Ergänzungsbilanz D 31.12.02
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Ermittlung des einheitlich gesondert festgestellten Gewinns
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
VII. Steuerbilanzpolitik
Aktionsparameter (Steuerpolitische Manöveriermasse)
- Beeinflussung des steuerrechtlichen Jahresabschluß durch einzelne „ Fe- derstriche “ des Bilanzierenden ¹ Sachverhaltsgestaltung
Steuerbilanzpolitik durch steuerliche Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte
Beispiele
Bilanzierung dem Grunde nach Aktivposten
- gewillkürtes Betriebsvermögen
- Geringwertige Wirtschaftsgüter
Passivposten
- Garantierückstellungen (Ermessensspielraum)
- 6b Rücklage
- Rücklage für Ersatzbeschaffung
Bilanzierung der Höhe nach Aktivposten
- AfA linear / degressiv
- Bewertungsvereinfachungsverfahren
- Herstellkostenermittlung
Passivposten
- Rückstellungen für drohende Verluste
Beschränkungen der Steuerbilanzpolitik Gesetzliche Beschränkungen
- Stetigkeitsgrundsatz § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB zum Beispiel AfA, Vorratsbewertung
- Umgekehrte Maßgeblichkeit § 5 Abs. 1 S. 2 EStG
- Beeinflussung des Bilanzgewinns, damit Beeinflussung der Ausschüttungssumme bei größeren Kapitalgesellschaften
- Kreditwürdigkeit
- Betriebswirtschaftliche Auswertung - Kennzahlensysteme
- verlängerte Maßgeblichkeit - Übernahme der Steuerbilanzwerte in die Vermögensaufstellung
§ 109 Abs. 1 BewG - Einheitswert des Betriebs wird ermittelt
Zielfunktion
- Steuerbarwertminimierung
C. Verm ö gensaufstellung
Substanzsteuerarten
- Vermögensteuer VStG
- Gewerbekapitalsteuer GewStG
- Erbschaftsteuer / Schenkungsteuer ErbStG
Einheitswert des Betriebsvermögens § 98a BewG
- im Grundsatz nicht ganz richtig - laut Grother Betrieb gewerblicher Art / Gewerbebetrieb
Vermögensarten des BewG
- zentrale Ermittlungsvorschrift für die Substanzsteuerarten
1. Land- und Forstwirtschaftliches Vermögen - Einheitswert
2. Grundvermögen -
3. Betriebsvermögen Einheitswert für die Grundstücke - Einheitswert ist für jeden einzelnen Gewerbebetrieb zu ermitteln. Bei Einzelunternehmen und Personenge- sellschaften jeweils der Einheitswert. Bei Kapitalge- sellschaften wird bei der Vermögenbesteuerung der Wert der Anteile zugrunde gelegt
4. Sonstiges Vermögen
Abschließende Regelung in § 110 BewG
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Ertragsteuerbilanz - statische Momentaufnahme (Stichtagsbetrachtung)
Aufbau
I . Besitzposten ( Aktivposten der Steuerbilanz ) § 109 Abs. 1 BewG Grundsatz : Übernahme der Steuerbilanzwerte → verlängerte Maßgeblichkeit
Ausnahmen § 109 Abs. 3 und Abs. 4 BewG
1. Anteile an Personengesellschaften - Ansatz mit dem Einheitswert
2. Anteile an Kapitalgesellschaften Ansatz mit dem gemeinen Wert (Definition gemeiner Wert § 9 Abs. 2 BewG) börsennotierte
- Börsenwert § 112 BewG
- Sondernummer im Bundessteuerblatt - Preise zum 31.12. des Kalenderjahres nicht börsennotierte
- Gemeiner Wert
- § 11 Abs. 2 BewG - aus Verkäufen abzuleiten
- Stuttgarter Verfahren - siehe VStR
§ 102 BewG Vergünstigung für Schachtelgesellschaften Bewertungsrechtliches Schachtelprivileg bei Konzernverhältnissen
- National
-- Bei den Anteilseignern ( Körperschaft ) muß es sich um eine inländische Kapitalgesellschaft handeln
-- Der Anteilseigner muß mindestens zu einem Zehntel unmittelbar beteiligt sein
-- Mindestens 12 Monate beteiligt vor dem maßgeblichen Abschlußzeitpunkt
- International
-- Bei den Anteilseignern ( Körperschaft ) muß es sich um eine inländische Kapitalgesellschaft handeln
-- Der Anteilseigner muß mindestens zu einem Zehntel unmittelbar beteiligt sein
-- Mindestens 12 Monate beteiligt vor dem maßgeblichen Abschlußzeitpunkt
-- Aktivitätsklausel muß erfüllt sein gemäß § 8 Abs. 1 Nr. 1- 6 AStG oder § 8 Abs. 2 AStG
Aktivitätsvoraussetzungen § 8 Abs. 1 Nr. 1- 7 AStG
- in folgenden Paragraphen findet sich eine Verweisnorm auf oben genann- te Vorschrift
- § 102 Abs. 2 BewG
- § 26 Abs. 2 KStG
- § 26 Abs. 5 KStG
- § 9 Nr. 7 GewStG
- § 12 Abs. 3 Nr. 4 GewStG - auch für Personengesellschaften möglich
3. Grundbesitz - Ansatz mit dem Einheitswert
Summe der Besitzposten = Rohbetriebsvermögen
./.
II. Schuldposten (im Grundsatz Übernahme der Steuerbilanzwerte)
= Reinbetriebsvermögen
Freibeträge bei der Ermittlung der Substanzsteuerlichen Bemessungsgrundlage:
§ 117a BewG - Wirkt sich nicht auf den Einheitswert des Gewerbebetriebs aus. Der Freibetrag
wird bei der Ermittlung des Betriebsvermögen
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
- steht dem Einzelunternehmer zu
- steht einer Kapitalgesellschaft zu
- jeder Mitunternehmer einer Personengesellschaft kann den Freibetrag berück- sichtigen
Beispiel
Einheitswert einer Personengesellschaft 1.000.000
A ist zu 60 % beteiligt, B ist zu 40 % beteiligt - beide können den Freibetrag berücksichtigen
Beispiel
Ein Einzelunternehmer hat zwei Unternehmungen A und B
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Jeder Betrieb wird für Zwecke der Gewerbekapitalsteuer für sich gesehen
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Aufbau des BewG
- Substanzsteuerliche Bewertungsvorschriften
I. Allgemeine Bewertungsvorschriften
- § 9 Definition : gemeiner Wert
- § 10 Definition : Teilwert
Einheitwertermittlung Grundstücke
a. Ertragswertverfahren: Jahresrohmiete x Vervielfältiger = Einheitswert des Grundstück
b. Sachwertverfahren
Häufig gestellte Fragen zu Betriebswirtschaftliche Steuerlehre I
Was sind die Hauptaufgaben der Betrieblichen Steuerlehre?
Die Hauptaufgaben umfassen die Analyse der Auswirkungen der Besteuerung auf betriebswirtschaftliche Entscheidungen und die Optimierung dieser Entscheidungen.
Welche Steuerarten werden in der Betrieblichen Steuerlehre unterschieden?
Es werden Ertragsteuerarten (Einkommensteuer, Körperschaftssteuer, Gewerbeertragssteuer), Substanzsteuerarten (Vermögenssteuer, Gewerbekapitalsteuer, Grundsteuer, Erbschafts- und Schenkungssteuer) und Verkehrssteuerarten (Umsatzsteuer, Grunderwerbssteuer) unterschieden.
Was ist die allgemeine Kritik an der Betrieblichen Steuerlehre?
Kritisiert wird die Bezeichnung als irreführend (besser Steuerrechtliche Betriebswirtschaftslehre), die Legitimität der Universitäten (Steuervermeidungslehre) und die Förderung von Unternehmerinteressen durch Steuerminimierung.
Was sind die Entwicklungstendenzen in der Betrieblichen Steuerlehre?
Die Entwicklungstendenzen umfassen die Politikgestaltung, die Quantifizierung der Aussagen und die Internationalisierung.
Was sind die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB)?
Die GoB basieren auf gesetzlichen Vorschriften (HGB, Steuerrecht), wissenschaftlichen Diskussionen, Erlassen der Finanzwelt sowie Gutachten und Empfehlungen. Sie werden in allgemeine Grundsätze, Bilanzierungsgrundsätze und Bewertungsgrundsätze systematisiert.
Was bedeutet Bilanzkontinuität?
Bilanzkontinuität bedeutet, dass die Gliederung der Bilanz beibehalten werden muss (§ 266 HGB) und für Kapitalgesellschaften § 265 Abs. 1 Satz 1 HGB gilt. Abweichungen müssen im Anhang angegeben werden (§ 284 Abs. 2 Nr. 3 HGB).
Was bedeutet der Grundsatz der Vollständigkeit?
Der Grundsatz der Vollständigkeit (§ 246 HGB) besagt, dass alle Vermögensgegenstände und Schulden in der Bilanz anzusetzen sind. Abgeschriebene Anlagegüter sind mit einem Errinnerungswert von einer Mark anzusetzen.
Was sind die Unterschiede zwischen handelsrechtlichem und steuerrechtlichem Gewinnbegriff?
Im Handelsrecht gibt es keine "Nichtabziehbare Betriebsausgaben" (§ 4 Abs. 5 EStG). Bei der Ermittlung der Herstellungskosten müssen angemessene Abschreibungen berücksichtigt werden. Bei Kapitalgesellschaften dürfen die Ingangsetzungsausgaben aktiviert werden. Aufwandsrückstellungen sind im Steuerrecht verboten.
Welche Gewinnermittlungsarten gibt es im EStG?
Es gibt den Betriebsvermögensvergleich (§ 5 EStG i.V.m. § 4 Abs.1 Satz1 EStG), die Einnahmen/Ausgabenrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) und die Ermittlung nach Durchschnittsätzen bei Land- und Forstwirtschaft.
Was ist der Unterschied zwischen § 5 EStG und § 4 EStG bei der Gewinnermittlung?
§ 5 EStG findet Anwendung, wenn eine handelsrechtliche Verpflichtung zur Erstellung einer Handelsbilanz besteht (derivative Steuerbilanz). § 4 EStG findet Anwendung, wenn keine solche Verpflichtung besteht (originäre Steuerbilanz).
Was sind die Möglichkeiten der Verlustverrechnung?
Es gibt den echten Verlustausgleich (Verrechnung von negativen mit positiven Einkünften aus anderen Einkunftsarten im Entstehungsjahr) und den unechten Verlustausgleich (Verrechnung von negativen Einkünften mit positiven Einkünften aus derselben Einkunftsart im Entstehungsjahr).
Wie werden Wirtschaftsgüter im Betriebsvermögen abgegrenzt?
Wirtschaftsgüter, die nur privaten Zwecken dienen, sind notwendiges Privatvermögen. Wirtschaftsgüter, die in einem gewissen objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb stehen, sind gewillkürtes Betriebsvermögen. Notwendiges Privatvermögen - private Nutzung größer 90 %, notwendiges Betriebsvermögen - betriebliche Nutzung größer 50 %, gewillkürtes Betriebsvermögen - betriebliche Nutzung zwischen 10 und 50 % (Wahlrecht).
Was ist das Maßgeblichkeitsprinzip?
Das Maßgeblichkeitsprinzip (§ 5 Abs. 1 EStG, § 60 EStDV) besagt, dass die Handelsbilanz nach den steuerrechtlichen Vorschriften erstellt wird. Die Steuerbilanz dient als Grundlage der steuerlichen Gewinnermittlung (ESt und KSt).
Was sind Beispiele für Abweichungen des Steuerrechts vom Handelsrecht?
Beispiele sind § 5 Abs. 2 EStG (Immaterielle Vermögensgegenstände), § 5 Abs. 3 EStG (Rückstellungen) und § 5 Abs. 4 EStG (Jubiläumsrückstellungen).
Wie werden Anschaffungskosten ermittelt?
Anschaffungskosten umfassen den Anschaffungspreis (brutto) zuzüglich Anschaffungsnebenkosten und abzüglich Anschaffungspreisminderungen (§ 255 Abs. 1 HGB).
Was ist der Teilwert?
Der Teilwert ist ein rein steuerlicher Wert (§ 10 BewG, § 6 Abs.1 Nr. 1 S. 3 EStG). In der Praxis ist der Teilwert in der Regel identisch mit den Wiederbeschaffungskosten.
Welche Abschreibungsmethoden gibt es beim Anlagevermögen?
Es gibt die lineare Abschreibung (§ 7 Abs. 1 S.1 EStG), die degressive Abschreibung (§ 7 Abs. 2 S.2 EStG) und die Leistungsabschreibung (§ 7 Abs. 1 S.4 EStG).
Wie werden geringwertige Wirtschaftsgüter behandelt?
Geringwertige Wirtschaftsgüter (Anschaffungs- oder Herstellungskosten £ 800 DM) können sofort abgeschrieben werden (§ 6 Abs. 2 EStG).
Was sind Einlagen und Entnahmen?
Entnahmen sind Wirtschaftsgüter, die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke entnimmt (§ 4 Abs. 1 Satz 2 EStG). Einlagen sind Wirtschaftsgüter, die der Steuerpflichtige dem Betrieb zufügt (§ 4 Abs. 1 Satz 5 EStG).
Was sind Rücklagen in der Steuerbilanz?
Es gibt steuerfreie Rücklagen (z.B. § 6b Rücklage, Rücklage für Ersatzbeschaffung), die aus unversteuertem Gewinn gebildet werden und eine temporäre Steuerersparnis darstellen.
Was ist die 6b Rücklage?
Die 6b Rücklage (§ 6b EStG) ermöglicht die Übertragung von Veräußerungsgewinnen bestimmter Anlagegüter auf bestimmte Reinvestitionsgüter.
Was ist die Rücklage für Ersatzbeschaffung?
Die Rücklage für Ersatzbeschaffung betrifft das zwangsweise Ausscheiden von Wirtschaftsgütern aufgrund höherer Gewalt oder infolge oder zur Vermeidung eines behördlichen Eingriffs.
Was sind Rückstellungen in der Handelsbilanz und der Steuerbilanz?
Rückstellungen sind Schulden mit Unsicherheitfaktor, ungewisse Verbindlichkeit gegenüber Dritten mit Unsicherheitfaktor (§ 249 HGB). Es gibt Verbindlichkeitsrückstellungen, Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften, Rückstellungen für im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung, Gewährleistungen und Abraumbeseitigungen.
Was ist eine Bilanzberichtigung?
Eine Bilanzberichtigung ist nicht möglich, wenn die Bestandskraft der Veranlagung eingetreten ist. Es gelten die Korrekturvorschriften § 164 Abs. 2 AO § 173 AO.
Was ist eine Bilanzänderung?
Eine Bilanzänderung ist ein zutreffender Bilanzansatz, der durch einen anderen zutreffenden Bilanzansatz geändert werden kann mit Zustimmung des Finanzamts - insbesondere bei Bilanzierungs- und Bewertungs-Wahlrechten. Es muß wirtschaftlich begründbar sein.
Was sind Gesamthandsbilanz, Sonderbilanzen und Ergänzungsbilanzen bei Personengesellschaften?
Die Gesamthandsbilanz entspricht der Handelsbilanz oder Gesellschaftsbilanz. Sonderbilanzen sind steuerliche Nebenrechnungen für jeden einzelnen Mitunternehmer (Sonderbetriebsvermögen I und Sonderbetriebsvermögen II). Ergänzungsbilanzen werden bei Eintritt eines neuen Gesellschafters erstellt.
Was ist Steuerbilanzpolitik?
Steuerbilanzpolitik ist die Beeinflussung des steuerrechtlichen Jahresabschlusses durch einzelne Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte.
Was ist das Ziel der Steuerbilanzpolitik?
Das Ziel der Steuerbilanzpolitik ist die Steuerbarwertminimierung.
Was sind die Substanzsteuerarten?
Die Substanzsteuerarten sind Vermögensteuer (VStG), Gewerbekapitalsteuer (GewStG) und Erbschaftsteuer/Schenkungsteuer (ErbStG).
- Quote paper
- Lars Michel (Author), 1996, Betriebswirtschaftliche Steuerlehre 1, Munich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/95331
