Die voranschreitende Globalisierung führte in den letzten Jahren zu einer Verringerung der nationalen Bindungen in den wirtschaftlichen Beziehungen. Innovationen bei den Verkehrs-, Informations- und Telekommunikationstechnologien, sowie die Liberalisierung der internationalen Güter-, Kapital- und Arbeitsmärkte haben zur Folge, dass Produktionsfaktoren wandern, die internationale Arbeitsteilung zunimmt und das Handelsvolumen steigt. Die gestiegene Mobilität und der Abbau vieler Barrieren bieten grenzüberschreitend tätigen Unternehmen neue Möglichkeiten zur Steuerplanung. Aus dieser Entwicklung heraus sind in den letzten Jahren eine Reihe von Problemen erwachsen.
Innerhalb der Europäischen Union (EU) werden die Gewinne multinationaler Unternehmen in jedem Land separat besteuert. Dadurch sind diese Unternehmen in der Lage, Gewinne ihrer Tochtergesellschaften durch die Manipulation von Verrechnungspreisen oder steuerlich motivierte Finanzierungsstrategien in Länder zu verschieben, in denen sie geringer besteuert werden und können somit ihre Gesamtsteuerbelastung senken. Die Konsequenz dieses Verhaltens ist ein Sinken der Steuereinnahmen der Länder, aus denen die Gewinne abfließen.
Darüber hinaus wächst der Druck auf die Regierungen, eine Abwanderung der Unternehmen in Länder mit günstigeren Steuerkonditionen zu verhindern. Innerhalb der EU bestehen große Unterschiede in den Besteuerungssystemen, Steuersätzen und Bemessungsgrundlagen, welche zu einem Steuerbelastungsgefälle führen. Da die einzelnen Mitgliedstaaten bemüht sind, ihre Steuereinnahmen aus der Unternehmensbesteuerung zu sichern, um die Versorgung mit öffentlichen Gütern zu gewährleisten, besteht die Gefahr eines ruinösen Steuerwettbewerbs zwischen den Mitgliedstaaten, der zu einem Steuersenkungswettlauf führen könnte. Wird die Steuerpolitik als Instrument genutzt, um Kapital und Unternehmenssitze anzuziehen, sinken die Steuersätze soweit, dass im Endeffekt alle Staaten zu geringe Einnahmen verzeichnen, um öffentliche Güter in unveränderten Umfang bereitstellen zu können.
Regierungen sind in der Lage Investitionsentscheidungen internationaler Unternehmen zu beeinflussen, indem sie Steuervergünstigungen für bestimmte Sektoren bieten, einen niedrigen Steuersatz.
Inhaltsverzeichnis
Abbildungsverzeichnis
Tabellenverzeichnis
1 Einleitung
1.1 Problemstellung
1.2 Zielsetzung
1.3 Aufbau der Arbeit
2 Grundlagen der Unternehmensbesteuerung in der EU
2.1 Abgrenzung internationaler Unternehmensbeziehungen
2.2 Institutionen und Grundsätze der europäischen Steuerpolitik
2.3 Die Körperschaftsteuer
2.3.1 Körperschaftsteuersysteme im Überblick
2.3.2 Körperschaftsteuersätze und Bemessungsgrundlagen
2.3.3 Die effektive Durchschnittssteuerbelastung
2.4 Problemfelder in der Unternehmensbesteuerung in der EU
2.4.1 Die Verrechnungspreisproblematik
2.4.2 Gewinnverlagerung durch Kreditvergabe
2.4.3 Steuervergünstigungen
2.4.4 Gefahren vor dem Hintergrund der Ost-Erweiterung
2.4.5 Der Einfluss von Steuern auf Standortentscheidungen
2.5 Bisherige Maßnahmen zur Beseitigung der Probleme
3 Steuerharmonisierung gegen Steuerwettbewerb
3.1 Konsequenzen des Steuerwettbewerbs
3.2 Politische Zielsetzung der Harmonisierung
3.3 Entwicklung der Harmonisierungsbestrebungen in der EU
4 Harmonisierung der Körperschaftssteuerbemessungsgrundlage
4.1 Instrumente zur Harmonisierung der Bemessungsgrundlage
4.1.1 Sitzlandbesteuerung
4.1.2 Gemeinsame konsolidierte Bemessungsgrundlage (GKKB)
4.1.3 Europäische Gesellschaftssteuer
4.1.4 Harmonisierte Besteuerungsgrundlage
4.1.5 Überblick
4.2 Die GKKB als derzeitiges Zentrum der Diskussion
4.3 Von der separaten zur gemeinsamen Gewinnermittlung
4.3.1 Bestimmung des Verteilungsschlüssels
4.3.2 Auswirkungen auf die Steuerbemessungsgrundlage
4.3.3 Einfluss der GKKB auf Gewinnverlagerungsaktivitäten
4.4 Nachteile der GKKB
4.5 Interessenskonflikte zwischen den EU-Mitgliedstaaten
4.6 Offene Fragen und Forschungsbedarf
4.7 Beurteilung der Realisierungschancen der GKKB
5 Fazit und kritische Würdigung
Literaturverzeichnis
Abbildungsverzeichnis
Abb. 1: Körperschaftsteuersysteme in der EU (2004)
Abb. 2: Körperschaftsteuersätze 2006 im EU-Vergleich
Abb. 3: Effektive Durchschnittsteuerbelastung nach Standorten
Abb. 4: Entwicklung der Unternehmensteuersätze (EU15)
Tabellenverzeichnis
Tab. 1: Ausgewählte Gewinnermittlungsvorschriften (2004)
Tab. 2: Potentiell unfaire Steuerpraktiken, identifiziert im Jahr 2000
Tab. 3: KSt-Aufkommen als Anteil am BIP
Tab. 4: Überblick der Harmonisierungsinstrumente
Tab. 5: Vergleich der EU-weiten Steuerbemessungsgrundlage unter dem System der Formelzerlegung und der separaten Gewinnermittlung in Mrd. Euro
1 Einleitung
1.1 Problemstellung
Die voranschreitende Globalisierung führte in den letzten Jahren zu einer Verringerung der nationalen Bindungen in den wirtschaftlichen Beziehungen. Innovationen bei den Verkehrs-, Informations- und Telekommunikationstechnologien, sowie die Liberalisierung der internationalen Güter-, Kapital- und Arbeitsmärkte haben zur Folge, dass Produktionsfaktoren[1] wandern, die internationale Arbeitsteilung zunimmt und das Handelsvolumen steigt.[2] Die gestiegene Mobilität und der Abbau vieler Barrieren bieten grenzüberschreitend tätigen Unternehmen neue Möglichkeiten zur Steuerplanung. Aus dieser Entwicklung heraus sind in den letzten Jahren eine Reihe von Problemen erwachsen.[3]
Innerhalb der EU werden die Gewinne multinationaler Unternehmen in jedem Land separat besteuert. Dadurch sind diese Unternehmen in der Lage, Gewinne ihrer Tochtergesellschaften durch die Manipulation von Verrechnungspreisen oder steuerlich motivierte Finanzierungsstrategien in Länder zu verschieben, in denen sie geringer besteuert werden und können somit ihre Gesamtsteuerbelastung senken. Die Konsequenz dieses Verhaltens ist ein Sinken der Steuereinnahmen der Länder, aus denen die Gewinne abfließen.[4]
Darüber hinaus wächst der Druck auf die Regierungen, eine Abwanderung der Unternehmen in Länder mit günstigeren Steuerkonditionen zu verhindern. Innerhalb der EU bestehen große Unterschiede in den Besteuerungssystemen, Steuersätzen und Bemessungsgrundlagen, welche zu einem Steuerbelastungsgefälle führen.[5] Da die einzelnen Mitgliedstaaten bemüht sind, ihre Steuereinnahmen aus der Unternehmensbesteuerung zu sichern, um die Versorgung mit öffentlichen Gütern zu gewährleisten, besteht die Gefahr eines ruinösen Steuerwettbewerbs zwischen den Mitgliedstaaten, der zu einem Steuersenkungswettlauf führen könnte. Wird die Steuerpolitik als Instrument genutzt, um Kapital und Unternehmenssitze anzuziehen, sinken die Steuersätze soweit, dass im Endeffekt alle Staaten zu geringe Einnahmen verzeichnen, um öffentliche Güter in unveränderten Umfang bereitstellen zu können.[6]
Regierungen sind in der Lage Investitionsentscheidungen internationaler Unternehmen zu beeinflussen, indem sie Steuervergünstigungen für bestimmte Sektoren bieten, einen niedrigen Steuersatz festlegen oder großzügige Abschreibungsmöglichkeiten offerieren, durch welche die Unternehmen ihre Bemessungsgrundlage verringern können. Insbesondere die niedrigen Steuerbelastungen in den EU-Beitrittsstaaten und die in Ländern, wie Irland und Belgien gebotenen Steuervergünstigungen führen dabei zu Wettbewerbsverzerrungen, da die effiziente Verteilung des Kapitals gestört wird, wenn unrentable Investitionen ausschließlich auf der Basis einer begünstigten Besteuerung durchgeführt und umgekehrt rentable Investition aufgrund von hoher Besteuerung unterlassen werden. Auch Koexistenz von 27 unterschiedlichen Steuersystemen, die zu hohen Befolgungskosten für multinationale Unternehmen beiträgt, behindert die Effizienz sowie die Wettbewerbsfähigkeit europäischer Unternehmen weltweit.[7]
Ziel der Europäischen Union (EU) ist ein Binnenmarkt ohne steuerliche Hindernisse für die grenzüberschreitende Unternehmenstätigkeit der dazu beiträgt, die im Lissabonner-Programm in Jahr 2000 veröffentlichte Zielsetzung zu erreichen, die „Union bis 2010 zum wettbewerbsfähigsten und dynamischsten wissensbasierten Wirtschaftsraum der Welt zu machen“.[8] Da die aufgezeigten Probleme zu einer ineffizienten Ressourcenallokation führen und Wohlfahrtseinbußen für die europäische Gemeinschaft als Ganzes verursachen, wird die Forderung nach einer verstärkten Koordination der EU-weiten Steuerpolitik immer lauter.[9] Die Harmonisierung der Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage wird in diesem Zusammenhang als aussichtreichstes Instrument zur Überwindung der Probleme angesehen, welches dazu beitragen kann, einen effizienten, fairen und übersichtlichen Binnenmarkt zu schaffen.
1.2 Zielsetzung
Ziel dieser Arbeit ist es, die verschiedenen Instrumente[10] zur Harmonisierung der Unternehmensbesteuerung, welche derzeit innerhalb der Europäischen Kommission diskutiert werden, vorzustellen und ihre jeweiligen Auswirkungen auf Gewinnverlagerungen, Steuereinnahmen sowie ihren Beitrag zur Zielerreichung zu beurteilen.
Das Hauptaugenmerk ist dabei auf die Betrachtung des Vorschlags zur Einführung einer gemeinsamen konsolidierten Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage (GKKB) gerichtet, welcher innerhalb der Europäischen Kommission als geeignetstes Mittel zur Überwindung der Verzerrungen gewertet wird.[11] Die Einführung der GKKB ist von einem Übergang vom System der separaten Gewinnermittlung hin zu einem System der einheitlichen Gewinnermittlung mit Formelzerlegung gekennzeichnet. Probleme im Zusammenhang mit der Ermittlung von Verrechnungspreisen werden durch das neue System überwunden und die Befolgungskosten für Unternehmen gesenkt.
Sowohl über die Auswirkungen der GKKB auf Gewinnverlagerungsaktivitäten insgesamt als auch auf die zu erwartenden Änderungen der Steuereinnahmen der Länder, herrscht in der Fachwelt keine Einigkeit.[12]
Die vorliegende Arbeit analysiert die einzelnen Problembereiche und betrachtet dabei insbesondere den Aspekt der Ermittlung eines Verteilungsschlüssels, welcher maßgeblich über die zu erwartenden Auswirkungen entscheidet. Die Vor- und Nachteile der GKKB im Vergleich zum Status quo werden herausgearbeitet, gegenübergestellt und beurteilt.
1.3 Aufbau der Arbeit
Der Aufbau der Arbeit gliedert sich folgendermaßen: Zu Beginn werden in Kapitel 2 die wesentlichen Grundlagen der Unternehmensbesteuerung in der EU vorgestellt. Neben den Grundsätzen und den mit der Steuerpolitik betrauten Institutionen, werden die unterschiedlichen Körperschaftsteuersysteme, die länderspezifischen nominalen und effektiven Körperschaftsteuersätze und die verschiedenen Gewinnermittlungsvorschriften der EU-Mitgliedstaaten vorgestellt. Darüber hinaus werden die Problemebereiche der Unternehmensbesteuerung aufgezeigt und die bisherigen Maßnahmen zu ihrer Überwindung erläutert.
Die negativen Auswirkungen des Steuerwettbewerbs, wie der drohende Steuersenkungswettlauf, werden häufig als Rechtfertigung für Koordinierung bzw. Harmonisierung der Unternehmensbesteuerung herangezogen.
Kapitel 3 gibt einen Überblick über die verschiedenen in der Wissenschaft vertretenen Ansichten bzgl. der Auswirkungen des Steuerwettbewerbs, erläutert die politische Zielsetzung der Harmonisierung und verschafft einen Überblick über die Entwicklung der Harmonisierungsbestrebungen innerhalb der EU.
Die verschiedenen Systeme zur Harmonisierung der Körperschaftsteuerbemessungsgrundlage werden in Kapitel 4 vorgestellt und vor dem Hintergrund ihres Einflusses auf Gewinnverlagerungen analysiert. Dabei konzentriert sich die Arbeit hauptsächlich auf die Einführung der gemeinsamen konsolidierten Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage. Die Auswirkungen eines Übergangs vom System der separaten Gewinnermittlung hin zum System der gemeinsamen Gewinnermittlung, sowie Aspekt der Bestimmung des Verteilungsschlüssels werden genauer betrachtet. Nachdem neben allgemeinen Problemfeldern bzgl. der Umsetzung auch die damit verbundenen Interessenskonflikte zwischen den Mitgliedstaaten aufgeführt werden, endet das Kapitel mit einer Beurteilung der Realisierungschancen.
Die Arbeit schließt in Kapitel 5 mit einer Zusammenfassung der Ergebnisse und liefert eine kritische Würdigung der Harmonisierungsbestrebungen.
2 Grundlagen der Unternehmensbesteuerung in der EU
2.1 Abgrenzung internationaler Unternehmensbeziehungen
Zwischenstaatliche Unternehmensaktivitäten haben in den letzten Jahrzehnten ununterbrochen an Bedeutung gewonnen. Ein einheitliche Bestimmung des Begriffs des internationalen Unternehmens existiert bislang jedoch nicht, da sich die Rechts- und Wirtschaftsordnungen, welche für eine Definition zu Grunde gelegt werden, zwischen den Mitgliedstaaten sehr stark unterscheiden. Die vorliegende Arbeit orientiert sich an der Definition von Riecker[13], wobei ein nationales Unternehmen, dessen wirtschaftliche Aktivitäten über die Landesgrenzen hinaus gehen, den Ausgangspunkt für ein multinationales oder auch grenzüberschreitend tätiges Unternehmen bietet. Ein solches Unternehmen stellt sich zwar wirtschaftlich als Einheit dar, ist es aus rechtlicher Sicht jedoch nicht, da jede einzelne Unternehmenseinheit durch die Rechtsordnungen des jeweiligen Gründungsstaates definiert ist.
Ein Unternehmen wird im Folgenden als international bezeichnet, wenn es aus mindestens zwei Einheiten besteht, welche ihren Sitz in unterschiedlichen Staaten haben. Berücksichtigt wird dabei der Fall, dass die Einheiten rechtlich selbstständig[14] sind, als auch der Fall der rechtlichen Unselbstständigkeit[15] einer Einheit. Wichtig ist, dass die grenzüberschreitende Investition für das Unternehmen, im Ausland die beschränkte Steuerpflicht im Sinne einer Betriebstättenbesteuerung oder die unbeschränkte Steuerpflicht im Rahmen der Besteuerung einer Tochtergesellschaft auslöst und somit eine zwischenstaatliche Gewinnabgrenzung erforderlich wird.[16]
2.2 Institutionen und Grundsätze der europäischen Steuerpolitik
Die europäische Steuerpolitik untergliedert sich in die Bereiche Initiative, Beratung und Entscheidung. Direkt beteiligt sind dabei die Europäische Kommission, das Europäische Parlament und der Rat der Europäischen Union.[17]
Als supranationale Institution wird die Europäische Kommission auch als „Hüterin der Gemeinschaftsverträge“[18] bezeichnet, da sie die Gemeinschaftspolitik auf der Grundlage der Ratsentscheidungen ausführt und über die Einhaltung und die Durchführung der EU-Rechtsakte in den einzelnen Mitgliedstaaten wacht. Dabei meldet die Kommission dem Europäischen Gerichtshof Verstöße von einzelnen Ländern, welcher diese rechtlich bewertet und befugt ist, Sanktionen durchzusetzen.
Zu Beginn des Entscheidungsprozesses wird die Generaldirektion von der Kommission mit der Ausarbeitung eines Entwurfs beauftragt. Zahlreiche externe Akteure, wie Verwaltungsausschüsse, beratende Ausschüsse, Fachbeamte der Kommission und Vertreter der Interessensgruppen werden in dieser Phase in den Prozess mit eingebunden. Ist ein Dokument verabschiedet worden, übermittelt es die Kommission im Rahmen ihres Initiativrechts dem Ministerrat, wo es dann ein weiteres Mal in Arbeitsgruppen diskutiert wird. Bevor der Rat ein Dokument verabschiedet, gibt das Europäische Parlament und in einigen Fällen auch der Wirtschafts- und Sozialausschuss eigene Stellungnahmen dazu ab. Der Ministerrat hat in seiner Tätigkeit die verschiedenen Interessen der Gemeinschaft zu berücksichtigen und stellt das höchste Entscheidungsorgan der Gemeinschaft dar, welches die Gesetze verabschiedet.[19]
Die Unternehmensbesteuerung im europäischen Binnenmarkt muss den im EU-Vertrag verankerten Grundfreiheiten[20] Folge leisten und soll in erster Linie einen Beitrag zur internationalen Wettbewerbsfähigkeit der EU-Unternehmen leisten. Dabei ist darauf zu achten, dass ökonomische Entscheidungen der Unternehmen so wenig wie möglich von steuerlichen Erwägungen beeinflusst werden und zu hohe Befolgungskosten, sowie Steuerhemmnisse für grenzüberschreitende Unternehmensaktivitäten minimiert werden.[21] In der europäischen Steuerpolitik gilt das Subsidiaritätsprinzip, wonach die EU erst dann in die Autonomie der Staaten eingreifen darf, wenn diese keine wirksamen Lösungen für bestehende Probleme finden können.[22] Zu den weitern allgemeinen Prinzipien der Besteuerung zählen die Neutralität des Steuersystems, die horizontale und vertikale Steuergerechtigkeit, sowie die Kapitalimport- und Kapitalexportneutralität, Einfachheit, Transparenz, Rechtssicherheit, Konsistenz, Flexibilität und die Durchsetzbarkeit.[23]
2.3 Die Körperschaftsteuer
Die Körperschaftsteuer hat verschiedene Funktionen. Sie ermöglicht zu einen die Besteuerung von Gewinnen auf der Unternehmensebene, bevor sie an die Anteilseigner ausgeschüttet werden. Sie verhindert somit, dass bei grenzüberschreitenden Beteiligungen Gewinne unversteuert an Anteilseigner im Ausland fließen. Zum anderen übernimmt die Körperschaftsteuer die Funktion einer Äquivalenzsteuer, da Unternehmen durch die Nutzung öffentlicher Leistungen wie die Infrastruktur Kosten verursachen, welche durch die Steuererhebung indirekt wieder beglichen werden.[24]
2.3.1 Körperschaftsteuersysteme im Überblick
Die Körperschaftsteuersysteme in der EU weisen große Unterschiede zwischen den einzelnen Mitgliedstaaten auf. Wie in Abbildung 1 dargestellt, lässt sich eine Dreiteilung in das klassische System, das Doppelbesteuerung mildernde System und das Doppelbesteuerung vermeidende System vornehmen. Mittlerweile wird ausschließlich in Irland noch das klassische System angewandt, bei dem die Dividenden weder auf Gesellschafts- noch auf Anteilseignerebene im Vergleich zu den sonstigen Einkünften entlastet werden. Werden die Gewinne ausgeschüttet, kommt es hier zu einer kompletten Doppelbelastung, da diese bereits mit der Körperschaft- und der vollen Einkommensteuer belastet worden sind. In den anderen beiden Systemen wird eine Verringerung bzw. Vermeidung der Doppelbesteuerung dadurch erreicht, dass entweder ausgeschüttete Gewinne auf der Ebene der Gesellschaft begünstigt werden, ein Dividendenabzug gewährt wird und eine gespaltener Körperschaftsteuersatz angewandt wird oder auf der Ebene der Anteilseigner eine Anrechnung der Körperschaftsteuer und eine günstigere Besteuerung der Dividenden gewährt wird.[25]
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Abb. 1: Körperschaftsteuersysteme in der EU (2004) (Quelle: Spengel (2004c), S.42).
2.3.2 Körperschaftsteuersätze und Bemessungsgrundlagen
Neben den Systemen unterscheiden sich auch die nominalen Körperschaftsteuersätze in der EU erheblich zwischen den einzelnen Mitgliedstaaten (siehe Abbildung 2). In den letzten Jahren haben viele Länder ihre Körperschaftsteuersätze gesenkt. Insbesondere Deutschland[26], Belgien, Portugal, Niederlande[27], Italien und Griechenland, welche zuvor die höchsten Sätze hatten, haben ihre Abweichung zum europäischen Durchschnitt durch diese Senkung verringert und somit die Streuung der Sätze insgesamt gesenkt.[28] Auffallend ist, dass die neuen Mitgliedstaaten im Vergleich zu den alten niedrigere Steuersätze vorweisen.
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Abb. 2: Körperschaftsteuersätze 2006 im EU-Vergleich (Quelle: WKO (2006), S. 2).
Neben den nominalen Körperschaftsteuersätzen hat die Bemessungsgrundlage einen entscheidenden Einfluss auf die Höhe der von den Unternehmen zu tragenden Steuerlast. Der zu versteuernde Gewinn hängt u.a. von Steuerbefreiungen, Ermäßigungen, Spielräumen bei der Bewertung, Abschreibungen und Möglichkeiten zum intertemporalen Verlustausgleich ab.[29] Da die Gewinnermittlungsvorschriften in den einzelnen EU-Mitgliedstaaten sehr unterschiedlich ausfallen, weichen auch die Bemessungsgrundlagen voneinander ab.
Wie die folgende Tabelle veranschaulicht, ist in den alten Mitgliedstaaten eine verhältnismäßig starke Verknüpfung zwischen der Handels- und der Steuerbilanz erkennbar. Dadurch sind die konzeptionellen Unterschiede bei der Gewinnermittlung, mit Ausnahme des angelsächsischen Rechtkreises, eher gering. Im Bereich der einzelnen Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften sind dahingegen größere Unterschiede zu erkennen.
Stellt man die neuen den alten Mitgliedstaaten gegenüber, fallen drei Unterschiede auf. Da die Gewinnerzielung in den neuen Mitgliedstaaten unbekannt war[30], spielt die Frage der Maßgeblichkeit für die steuerliche Gewinnermittlung im Grundsatz keine Rolle. Bis auf Estland werden in den neuen Mitgliedstaaten keine Wahlrechte bei der Ermittlung von Abschreibungen und der Bewertung von Vorräten gewährt. Ein weiterer Unterschied ist in dem Umgang mit Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten für Steuerzwecke zu finden, die in den meisten neuen Mitgliedstaaten nicht anerkannt werden. Dies führt zu einem höheren Grad an Objektivierung in der Gewinnermittlung. Als dritter Punkt ist festzuhalten, dass ein Verlustrücktrag in allen Beitrittsstaaten untersagt ist und ein Verlustvortrag in den meisten Ländern nur zeitlich beschränkt gestattet wird.
Zusammenfassend kann somit festgestellt werden, dass in den Beitrittsstaaten eine niedrigere Tarifbelastung auf eine breitere Bemessungsgrundlage trifft.
Ausgewählte Gewinnermittlungsvorschriften (2004)
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Tab. 1: Ausgewählte Gewinnermittlungsvorschriften (2004)[31], (Quelle: Spengel (2004c), S. 46ff.).
2.3.3 Die effektive Durchschnittssteuerbelastung
Die nominalen Körperschaftsteuersätze stellen keinen geeigneten Indikator für die Ermittlung der steuerlichen Belastung der Unternehmen dar. Aus diesem Grund wird die effektive Steuerbelastung ermittelt,[32] welche die verschiedenen Körperschaftsteuersysteme, die Gewinnermittlungs-Vorschriften inklusive der häufig vorhandenen Wahlrechte, sowie weitere Steuern, welche in einigen EU-Mitgliedstaaten erhoben werden, berücksichtigen.[33]
Innerhalb der EU hat sich das von Devereux und Griffith (1999) entwickelte Maß der effektiven Durchschnittssteuersätze durchgesetzt, welches die Summe aller steuergesetzlichen Regelungen darstellt. Dieses sog. EATR-Maß[34] bildet sich aus dem gewichteten Mittel aus nominalem Steuersatz und dem effektiven Grenzsteuersatz, wobei der Grenzsteuersatz die steuerliche Belastung einer Investition angibt. Es weist die effektive Steuerbelastung von sehr profitablen Investitionen aus und ist somit für die Standortentscheidungen multinationaler Unternehmen relevant. Abbildung 3 bildet die effektive Durchschnittsteuerbelastung der einzelnen EU-Mitgliedstaaten ab. Das EATR-Maß liegt in fast jedem Land unter den nominellen Körperschaftsteuersätzen, da die effektiven Grenzsteuersätze geringer sind, als die nominellen. Die Werte zwischen den alten und neuen Mitgliedstaaten liegen darüber hinaus bei der effektiven Durchschnittssteuerbelastung näher beieinander, als bei den nominalen Körperschaftsteuersätzen. Dies ist darauf zurückzuführen, dass in den Beitrittsstaaten eine niedrigere Tarifbelastung auf eine breitere Bemessungsgrundlage trifft, wodurch im Endeffekt die effektive Steuerbelastung näher an der tariflichen liegt.[35] Im Jahr 2004 lag die effektive Steuerbelastung in den neuen Mitgliedstaaten mit 19,7% deutlich unter den Durchschnittswert der alten Mitgliedstaaten mit 29,4%. Insbesondere Lettland, Litauen, Zypern, die Slowakei und Polen stellten aus steuerlicher Sicht die attraktivsten Standorte dar.[36]
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Abb. 3: Effektive Durchschnittsteuerbelastung nach Standorten (Quelle: Fuest/Becker
(2005), S. 221).
2.4 Problemfelder in der Unternehmensbesteuerung in der EU
Die voranschreitende Globalisierung hat die Rahmenbedingungen der europäischen Unternehmensbesteuerung verändert. Grenzüberschreitende Fusionen haben in der EU stark zugenommen, große Unternehmen steigern ihre Aktivitäten und betrachten die EU als ihren Inlandsmarkt, was zu Neuorganisationen und Zentralisierung von Funktionen innerhalb der Konzerne führt. Die Mobilität der Produktionsfaktoren ist durch die Entwicklung des elektronischen Handels gestiegen, wodurch den Mitgliedstaaten die Sicherung ihrer Besteuerungsgrundlage erschwert wird.[37]
Aufgrund der Unterschiede in den Steuersystemen und -sätzen welche in den Kapiteln 2.3.1 und 2.3.2 vorgestellt wurden und der großen Spannweite bei der effektiven Steuerbelastung, gibt es nur wenig Transparenz, insbesondere in Bezug auf die steuerliche Bemessungsgrundlage, wodurch die Überwachung der Unternehmensaktivitäten durch Finanzbehörden erschwert wird.[38]
Je unübersichtlicher ein Steuersystem in der Gemeinschaft ist, desto höher sind die Befolgungskosten. Die Vielzahl an unterschiedlichen Steuerregelungen, Abkommen und laufenden Änderungen verursachen den Unternehmen Mehrkosten für die Erfüllung der Steuerpflichten, was es insbesondere kleinen und mittleren Unternehmen (KMU) erschwert, grenzüberschreitende Investitionen zu tätigen.[39] Laut einer Studie der Europäischen Kommission belaufen sich diese Befolgungskosten bei multinationalen Unternehmen auf 1,9% und bei mittelständischen Unternehmen sogar auf 30,9% der Steuerschuld.[40]
Ein weiteres Defizit ist der grenzüberschreitende Verlustausgleich, welcher aufgrund erheblicher Beschränkungen zu Doppelbesteuerung führen kann und grenzüberschreitende Umstrukturierungen, bei denen durch zu hohe steuerliche Belastungen häufig die Beibehaltung nicht optimaler Strukturen resultiert.[41]
Die Vielzahl an unterschiedlichen Systemen und Regelungen führt dazu, dass Unternehmen nach Möglichkeiten suchen, ihre Steuerbelastung mit Hilfe von Gewinnverlagerungen zu minimieren. Dabei muss zwischen legitimer Steuerplanung, Steuerumgehung und Steuerhinterziehung differenziert werden. Von Steuerumgehung wird gesprochen, wenn Gesetzeslücken ausgenutzt werden und sich die Aktionen in einem legalen Rahmen abspielen. Ein illegales Verhalten stellt dagegen strafrechtlich zu verfolgende Steuerhinterziehung dar, wie sie z.B. durch die Manipulation von Verrechnungspreisen verübt wird.[42]
Die Abgrenzung des Gewinns steht somit im Spannungsfeld eines Interessenskonfliktes zwischen den steuerpflichtigen Unternehmen und den Steuerbehörden. Die Finanzbehörden sind daran interessiert, das Steueraufkommen zu sichern, während Unternehmen versuchen, ihre Steuerlast zu minimieren. Unter einer Gewinnverlagerung ist in diesem Zusammenhang das Verschieben von Erträgen von der Steuerhoheit, in der sie erwirtschaftet wurden, in eine andere Steuerhoheit, zu verstehen.
Die Problematik ist darin zu sehen, dass als Folge dieser Gewinnverlagerungen Minderbesteuerungen resultieren, die wettbewerbsverzerrende Wirkungen entfalten, wenn ausschließlich steuerliche Beweggründe die Verlagerung auslösen.[43] Die Ausnutzung von Gewinnverlagerungsmöglichkeiten beeinträchtigt auch die Rechtstellung der Anteilseigner, welchen ggf. mit einer geringeren Gewinnausschüttung zu rechnen haben, sowie die Gläubigerinteressen, da die Haftungsmasse und somit die Durchsetzbarkeit von Forderungen in Frage gestellt wird.[44]
Das Potential zur Gewinnverlagerung innerhalb eines grenzüberschreitend tätigen Unternehmens ist groß, da fast jeder Werttransfer zu diesem Zweck genutzt werden kann. Schuldrechtliche Vereinbarungen, wie Kauf-, Dienst-, Werk und Darlehensverträge, sowie Verträge zur Nutzungsüberlassung von Sachen, Patenten oder Know-how bieten den rechtlichen Rahmen. Mit dem steigenden Grad der Verflechtung erhöht auch sich der Umfang dieser Transferleistungen.
Die Verschiebung von Kapital in Länder mit niedrigen Steuersätzen hat wesentlich dazu beigetragen, dass die steuerliche Belastung von Kapital und selbstständiger Arbeit in den letzten Jahren innerhalb der EU von 44% auf 35% gesunken ist. Die steuerliche Belastung der Arbeitseinkommen hingegen ist stetig von 38% auf 41% gestiegen.
In der Wissenschaft hat die Existenz der Gewinnverlagerungsmöglichkeiten Anerkennung gefunden. Über die Höhe der tatsächlich verschobenen Gewinne, besteht jedoch keine Einigkeit.[45]
2.4.1 Die Verrechnungspreisproblematik
Die derzeitige Koexistenz von 27 verschiedenen Systemen der Unternehmensbesteuerung eröffnet viele Möglichkeiten der Steuerhinterziehung und -vermeidung mittels Verrechnungspreisen.[46] Das diese Möglichkeiten auch genutzt werden, haben Bartelsman und Beetsma (2000) empirisch belegt.
Interne Verrechnungspreise für Vorleistungen werden dazu genutzt, um entweder die Kosten am Endleistungsstandort zu heben bzw. zu senken oder die Einnahmen am Vorleistungsstandort zu erhöhen bzw. zu verringern.[47] Dieses Vorgehen wird als bilanzielle Gewinnverlagerung bezeichnet. Derzeit finden 60% des Welthandels innerhalb multinationaler Unternehmen statt, was die Bedeutung von Verrechungspreisen verdeutlicht.[48]
In der EU wird das System der separaten Gewinnermittlung angewandt. In diesem System haben grenzüberschreitend tätige Unternehmen die Möglichkeit für den konzerninternen, grenzüberschreitenden Transfer von Gütern und Dienstleistungen Preise anzusetzen, die nicht den eigentlichen Marktpreisen entsprechen und auf diese Weise Steuerersparnisse zu realisieren. Dabei werden Kosten in das Land mit hohen Steuersätzen verlagert, um die zu besteuernden Erträge zu mindern. Das Einkommen wird dagegen in Niedrigsteuerländer verlagert, um die aggregierte Steuerbelastung zu senken.[49] Die sich daraus ergebende Konsequenz ist die, dass Länder, aus denen die Gewinne abfließen im Endeffekt weniger Steuereinnahmen verzeichnen.
[...]
[1] U.a. zur Produktion notwendige Güter, geistige und physische Arbeit, Maschinen, Anlagen und Werkstoffe.
[2] Vgl. Bach (2002), S. 5.
[3] Vgl. Fuest/Huber (2003); Europäische Kommission (2001).
[4] Vgl. Haufler (2006), S. 1.
[5] Vgl. Bundesministerium der Finanzen (2007), S. 1.
[6] Vgl .Fuest/Huber (2003).
[7] Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften (2001), S. 5.
[8] Vgl. Europäischer Rat (2000).
[9] Vgl. Spengel (2004a).
[10] Sitzlandbesteuerung, einheitliche konsolidierte Bemessungsgrundlage, europäische Gesellschaftssteuer und harmonisierte Besteuerungsgrundlage.
[11] Vgl. Fuest/Huber (2003); Europäische Kommission (2001).
[12] Vgl. Boss (2003); Baumgartner (2006).
[13] Vgl. Riecker (1996), S. 1.
[14] Mutter und Tochtergesellschaft.
[15] Stammhaus und Betriebsstätte.
[16] Vgl. Riecker (1996), S. 3.
[17] Er wird auch Ministerrat genannt.
[18] Vgl. Europäisches Parlament (2000).
[19] Vgl. Weber (1998), S. 29.
[20] Arbeitnehmerfreizügigkeit, Niederlassungsfreiheit, Warenfreiheit, Dienstleistungsfreiheit und Kapitalverkehrsfreiheit.
[21] Vgl. Europäisches Parlament (2005), S. 11.
[22] Vgl. Europäische Kommission (o.Jg.).
[23] Vgl. Baumgartner (2006), S. 97 und Kommission der Europäischen Gemeinschaften (2004).
[24] Vgl. Bundesministerium der Finanzen (2007), S. 10.
[25] Vgl. Spengel (2004c), S. 44.
[26] In Deutschland soll die Tarifbelastung von Kapitalgesellschaft im Zuge der für das Jahr 2008 geplanten Unternehmenssteuerreform weiter auf unter 30% sinken.
[27] Die Niederlande haben ihren Steuersatz im Jahr 2007 auf 25,5% abgesenkt.
[28] Vgl. Martinez-Serrano/Patterson (2003), S. 20.
[29] Vgl. Schratzenstaller (2004), S. 2.
[30] Bei den Beitrittsländern handelt es sich um ehemalige Staatshandelsländer.
[31] AT (Österreich); BE (Belgien); CY (Zypern); CZ (Tschechische Republik); DE (Deutschland); DK (Dänemark); EE (Estland); ES (Spanien); FI (Finnland); FR (Frankreich); GR (Griechenland); HU (Ungarn); IE (Irland); IT (Italien); LT (Lettland); LU (Luxemburg); LV (Litauen); MT (Malta); NL (Niederlande); PL (Polen); PT (Portugal); SE (Schweden); SK (Slowakische Republik); SL (Slowenien); UK (Großbritannien)
[32] Vgl. Haufler (2005), S. 5.
[33] Vgl. Spengel (2004c), S. 44.
[34] Effective Average Tax Rate – EATR.
[35] Vgl. Spengel (2004c), S. 47.
[36] Vgl. Spengel (2004c).
[37] Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften (2001), S. 5.
[38] Vgl. Europäische Kommission (1992); Pethig/Wagener (o.Jg.), S. 1.
[39] Vgl. FuestHuber (2003), S. 383.
[40] Vgl. Europäische Kommission (2004a).
[41] Vgl. Europäische Kommission (2006), S. 11f.
[42] Vgl. Schick/Teusch (2005)
[43] Vgl. Riecker (1996), S. 16f.
[44] Vgl. Riecker (1996), S. 7ff.
[45] Vgl. Riecker (1996), S. 10ff.
[46] Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften (2001), S.20.
[47] Vgl. Fuest/Becker (2006), S. 5; Zieren (o.Jg.), S. 7.
[48] Vgl. Liebert (2004), S. 11.
[49] Vgl. Fuest/Hemmelgarn/Ramb (2006), S. 9.
- Arbeit zitieren
- Sebastian Schewe (Autor:in), 2007, Harmonisierung der Körperschaftsteuer-Bemessungsgrundlage, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/83792
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