Die Spezies der Unternehmer müsste in Deutschland eigentlich ausgestorben sein, dennin keinem anderen hoch entwickelten Land wird es den Existenzgründern so schwer gemacht. Durchschnittlicht benötigt der angehende Unternehmer 45 Tage, bis er ein Unternehmen eröffnen darf. In Großbritannien erfordert die Eröffnung des Unternehmens nur achtzehn Tage, in Frankreich acht Tage und in den USA unschlagbare fünf Tage. Doch trotz der zu nehmenden Hürden durch die Behörden, steigt die Zahl der Gründungen in Deutschland. Nach einer Statistik des Statistischen Bundesamtes vom 13.06.2005 fanden im März 2005 insgesamt 61.548 Existenzgründungen in Deutschland statt. Dieser statistischen Erhebung zufolge und der steigenden Zahl der Gründungen in den letzten Jahren erweitert sich für den steuerberatenden Berufsstand das Beratungsfeld in Bezug auf die Beratung bei den Unternehmensgründern erheblich. Die Beratungstätigkeit reicht von der Hilfe bei der Entscheidung der Rechtformwahl, über die Mithilfe des Gewerbeanmeldebogens bis hin zur Hilfeleistung bei Bankgesprächen. Die Wahl der Rechtsform ist für den Existenzgründer von großer Bedeutung, da sich danach die steuerlichen und handelsrechtlichen Folgen richten. Hinsichtlich der Statistik des Statistischen Bundesamtes wurden 3.994 PersGes neu gegründet, was einem Prozentsatz von 6,49 entspricht. In der Diplomarbeit soll im Nachfolgenden lediglich auf die Gründung der PersGes eingegangen werden.
INHALTSVERZEICHNIS
Abkürzungsverzeichnis
Abbildungsverzeichnis
1 Einleitung
2 Umfang und Ziel der Arbeit
3 Formen der Gründung
3.1 Bargründung
3.2 Sachgründung
3.2.1 Allgemeines
3.2.2 Einlage einzelner Wirtschaftsgüter aus dem Privatvermögen
3.2.3 Überführung / Übertragung aus dem Betriebsvermögen
3.2.3.1 Allgemeines
3.2.3.2 Unentgeltliche Übertragung
3.2.3.2.2 Aufnahme einer natürlichen Person in ein Einzelunternehmen
3.2.3.2.3 Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils
3.2.3.3 Entgeltliche Überführung
3.2.3.4 Teilentgeltliche Übertragung
3.2.3.5 Ergänzungsbilanzen
3.3 Einbringung eines Betriebes, Teilbetriebes oder Mitunternehmeranteils
3.3.1 Regelungsinhalt des § 24 UmwStG
3.3.1.1 Anwendungsgebiet / Voraussetzungen des § 24 Abs. 1 UmwStG
3.3.1.2 Negativabgrenzung der Fälle in § 24 UmwStG
3.3.1.3 Zeitpunkt der Einbringung
3.3.2 Bewertungswahlrecht nach § 24 Abs. 2 UmwStG
3.3.2.1 Allgemeines
3.3.2.2 Buchwertansatz
3.3.2.3 Zwischenwertansatz
3.3.2.4 Teilwertansatz
3.3.3 Einbringungsgewinn nach § 24 Abs. 3 UmwStG
3.3.4 Folgen der Wahlrechtsausübung
3.3.4.1 Gesamthandsbilanzen und Ergänzungsbilanzen
3.3.4.2 Bilanzerstellung
3.3.4.3 Maßgeblichkeit
3.3.5 Steuerliche Problematiken
3.3.5.1 Vorabübertragung von Wirtschaftsgütern
3.3.5.2 Zurückbehaltung von Wirtschaftsgütern
3.3.5.3 Bestimmung des Kapitalkontos
3.3.5.4 Einbringung einer Pensionsverpflichtung
3.3.5.5 Einbringung einer steuerfreien Rücklage
3.3.5.6 Einbringung mit negativem Kapital
4 Steuerliche Konsequenzen
4.1 Steuerliche Konsequenzen für die aufnehmende Personengesellschaft
4.2 Steuerliche Konsequenzen für den einbringenden Gesellschafter
5 Fazit
Abbildungen
Anhang
Gesetze, Rechtsverordnungen und Verwaltungsanweisungen
Rechtsprechungsverzeichnis
Literaturverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Abbildungsverzeichnis
1 Struktur der Gesellschafterkonten
2 Angesprochenes Kapitalkonto und der Einbringungsvorgang
3 Formen der Gegenleistung
1 Einleitung
Die Spezies der Unternehmer müsste in Deutschland eigentlich ausgestorben sein, denn in keinem anderen hoch entwickelten Land wird es den Existenzgründern so schwer gemacht. Durchschnittlicht benötigt der angehende Unternehmer 45 Tage, bis er ein Unternehmen eröffnen darf. In Großbritannien erfordert die Eröffnung des Unternehmens nur achtzehn Tage, in Frankreich acht Tage und in den USA unschlagbare fünf Tage. Doch trotz der zu nehmenden Hürden durch die Behörden, steigt die Zahl der Gründungen in Deutschland.[1] Nach einer Statistik des Statistischen Bundesamtes vom 13.06.2005 fanden im März 2005 insgesamt 61.548 Existenzgründungen in Deutschland statt.[2] Dieser statistischen Erhebung zufolge und der steigenden Zahl der Gründungen in den letzten Jahren erweitert sich für den steuerberatenden Berufsstand das Beratungsfeld in Bezug auf die Beratung bei den Unternehmensgründern erheblich. Die Beratungstätigkeit reicht von der Hilfe bei der Entscheidung der Rechtformwahl, über die Mithilfe des Gewerbeanmeldebogens bis hin zur Hilfeleistung bei Bankgesprächen. Die Wahl der Rechtsform ist für den Existenzgründer von großer Bedeutung, da sich danach die steuerlichen und handelsrechtlichen Folgen richten.[3] Hinsichtlich der Statistik des Statistischen Bundesamtes wurden 3.994 PersGes neu gegründet, was einem Prozentsatz von 6,49 entspricht.[4] In der Diplomarbeit soll im Nachfolgenden lediglich auf die Gründung der PersGes eingegangen werden.[5]
2 Umfang und Ziel der Arbeit
Die Diplomarbeit umfasst die rein steuerliche Betrachtungsweise des Themengebietes. Dabei werden die Themen des Zivilrechtes, der Formerfordernisse bei der Gründung einer PersGes und handelsrechtliche Erfordernisse als Grundkenntnis vorausgesetzt und nicht näher in der Diplomarbeit erläutert. Des Weiteren wird der Einbringungsvorgang nach §24UmwStG auf die Einzelrechtsnachfolge beschränkt und die Gesamtrechtnachfolge außer Acht gelassen. Der Schwerpunkt der Diplomarbeit ist bei der Einbringung einer Sachgesamtheit nach §24UmwStG angesiedelt.[6] Durch den großen Anwendungsbereich der Vorschrift umfasst sie den Großteil der Gründungen der PersGes. §24UmwStG ist die einzige Bestimmung des UmwStG, die eine steuerneutrale Einbringung zulässt. Die steuerbegünstigende Umstrukturierungsmöglichkeit verdeutlicht die Wichtigkeit der Vorschrift.[7]
Ziel der Diplomarbeit soll es sein, die Möglichkeiten der Gründung einer PersGes aufzuzeigen. Dabei sind die Vorteile sowie Nachteile der Übertragung, Überführung und Einbringung herauszuarbeiten. Die Diplomarbeit soll dem Gründer einer PersGes ein Leitfaden sein, der ihn auf steuerliche Problematiken aufmerksam macht und sie zugleich erläutert. Ebenso soll die Diplomarbeit dem Übertragenden oder Einbringenden eine Hilfestellung sein, bei der Entscheidung, ob die WG übertragen oder eingebracht werden sollen.[8]
3 Formen der Gründung
3.1 Bargründung
Die Gründung einer PersGes kann in Form der Bargründung erfolgen. Das Kennzeichen besteht in der Erbringung der Beiträge. Alle Gesellschafter verpflichten sich bei der Bargründung die Leistungen in Geld zu erbringen. Da es bei der Bewertung von Geld keinen Gestaltungsspielraum gibt, resultieren daraus keine weiteren steuerlichen Problematiken.[9]
3.2 Sachgründung
3.2.1 Allgemeines
Eine weitere Variante der Gründung einer PersGes ist die Sachgründung. Die Einlage der Gesellschafter besteht ganz oder teilweise in Sachwerten.[10] Gegenstände bei der Sachgründung können materielle, immaterielle, abnutzbare und nicht abnutzbare WG sein, sowie bewertbare und übertragbare Nutzungsrechte.[11] Dabei ist zu unterscheiden, ob die WG aus dem PV oder BV stammen und ob der Einbringungsvorgang der WG voll entgeltlich, teilentgeltlich oder voll unentgeltlich erfolgt.[12] Grundsätzlich ist bei der Sachgründung zu differieren, ob ein Rechtsträgerwechsel wie bei der Übertragung vorliegt oder eine Überführung ohne Rechtsträgerwechsel stattfindet.[13] Im Nachfolgenden sollen die einzelnen Aspekte näher erläutert werden.[14] [15]
3.2.2 Einlage einzelner Wirtschaftsgüter aus dem Privatvermögen
Der Einbringende kann das WG aus dem PV entnehmen und bei der Gründung der PersGes in das Gesamthandsvermögen einlegen. Die Einlage[16] des bilanzierbaren WG aus dem PV in eine PersGes muss in zwei Unterfälle aufgeteilt werden. Wird das WG in die PersGes überführt und erhält der Einbringende keine Gegenleistung, liegt eine verdeckte Einlage vor.[17] Erfolgt eine Gegenleistung in Form der Gewährung von Gesellschafsrechten, ist von einer offenen Einlage aus dem PV in das Gesamthandsvermögen auszugehen, die als tauschähnlicher Vorgang[18] nach §6Abs.6EStG zu bewerten ist.[19] [20] Grundsätzlich muss bei der Sacheinlage aus dem PV der Rechtsträgerwechsel des WG vom Einbringenden auf die PersGes gewährleistet sein. Ebenso ist der Sphärenwechsel vom PV in das BV zwingend, um einen Zugang von außen annehmen zu können, damit der Vorgang als Einlage gewertet werden kann.[21] Leistet der Überführende die Einlage in das Gesamthandsvermögen oder Sonderbetriebsvermögen der PersGes ist dies für die Bewertung irrelevant.[22]
Nach §6Abs.1Nr. 6EStG i.V.m. §6Abs.1Nr. 5EStG müssen die offene und verdeckte Einlage mit dem TW in der steuerlichen Eröffnungsbilanz der PersGes angesetzt werden. In der Handelsbilanz dürfen die WG höchstens mit dem Zeitwert angesetzt werden.[23] Liegt die Anschaffung oder Herstellung des abnutzbaren WG nicht länger als drei Jahre vor der Einlage zurück, sind die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten die Bewertungsobergrenze.[24] Unerheblich ist dabei, ob die AfA für das WG während der Zugehörigkeit zum PV in Anspruch genommen wurde.[25] Ist als WG eine wesentliche Beteiligung i.S.v. §17EStG eingebracht, gelten die Anschaffungskosten als Wertobergrenze.[26] Wurde das WG vor der Einlage aus einem BV entnommen, so tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Entnahmewert und der Entnahmezeitpunkt an den Anschaffungs- oder Herstellungszeitpunkt.[27] Die Einlage geringwertiger WG aus dem PV in die PersGes kann nach den Bewertungsregeln des §6Abs.2EStG uneingeschränkt erfolgen.[28] Dabei ist zu beachten, dass die Vorsteuer nicht geltend gemacht werden darf, da das WG aus dem Privatbereich eingelegt wird. Das WG muss mit dem Bruttoeinkaufspreis eingelegt werden.[29] Bei der offenen Einlage, die als Veräußerung zu werten ist, muss überprüft werden, ob der einbringende Gesellschafter einen steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn nach §§17,23EStG oder §21UmwStG erzielt hat.[30] Dagegen löst die verdeckte Einlage keine Tatbestände der §§17,23EStG oder §21UmwStG aus.[31] Ist bei der offenen Einlage der Wert des WG höher als die gewährten Gesellschaftsrechte, ist die Überführung in einen tauschähnlichen Vorgang und in eine Einlage aufzuteilen. Das Verhältnis der Werte zw. den Gesellschaftsrechten und dem überführten WG ist der Aufteilungsmaßstab.[32]
3.2.3 Überführung / Übertragung aus dem Betriebsvermögen
3.2.3.1 Allgemeines
Die Form der Gegenleistung bei der Übertragung oder Überführung einzelner WG oder Sachgesamtheiten aus dem BV in die PersGes ist maßgeblich entscheidend für die steuerliche Behandlung.[33] Die Gegenleistungen müssen unterschieden werden in eine entgeltlichen Veräußerung, bei der der Einbringende der PersGes wie ein fremder Dritter gegenübersteht, einem entgeltlichen Leistungsaustausch, der in der Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten besteht, sowie in einen Tausch, bei dem die Gegenleistung in einem anderen WG besteht. Des Weiteren ist bei der Differenzierung der Gegenleistung die unentgeltliche Übertragung bzw. Überführung zu erwähnen. Bei ihr erfolgt keine Gegenleistung.[34] Die Übernahme von Verbindlichkeiten stellt in diesem Zusammenhang kein Entgelt dar.[35] Nachfolgend werden die oben aufgeführten Möglichkeiten der Gegenleistung erläutert.[36]
3.2.3.2 Unentgeltliche Übertragung
3.2.3.2.1 Übertragung eines Betriebes, Teilbetriebes, Mitunternehmeranteils
Wird ein Betrieb oder Teilbetrieb komplett und unentgeltlich übertragen, ist nicht von einer Betriebsaufgabe auszugehen, da der Betrieb, Teilbetrieb vom Übernehmer fortgeführt wird. Übertragender und Übernehmer bzw. Rechtsnachfolger können natürliche Personen, Mitunternehmerschaften oder KapGes sein. Sind alle Voraussetzungen für §6Abs.3S.1EStG erfüllt, muss der Rechtsnachfolger die WG nach der sog. Fußstapfentheorie zwingend mit dem BW fortzuführen.[37]
Bei der unentgeltlichen Übertragung eines ganzen Mitunternehmeranteils ist der Anteil am Gesamthandsvermögen und das entsprechende Sonderbetriebsvermögen darunter zu verstehen.[38] Durch die erforderliche Miteinbeziehung des Sonderbetriebsvermögens müssen alle dort vorhandenen wesentlichen Betriebsgrundlagen mitübertragen werden. Dabei ist von einer funktionalen Betrachtungsweise auszugehen. Die Erfüllung der Kriterien ermöglichen den Buchwertansatz nach §6Abs.3S.1EStG. Wird nur das Sonderbetriebsvermögen unentgeltlich übertragen, kommt keine Übertragung des Mitunternehmeranteils i.S.d. §6Abs.3S.1EStG in Betracht. Entnimmt, überführt oder überträgt der Steuerpflichtige nicht funktional wesentliche WG des Sonderbetriebsvermögen, steht dies der Anwendung des §6Abs.3S.1EStG nicht entgegen.[39] Werden funktional wesentliche WG des Sonderbetriebsvermögens bei der Übertragung zurückbehalten und ins PV überführt, scheidet eine Buchwertfortführung aus. Insgesamt liegt eine tarifbegünstigte Aufgabe des Mitunternehmeranteils vor, da sämtliche stille Reserven aufgedeckt sind. Der Übertragende ist infolge des Übertragungsvorgangs kein Mitunternehmer mehr. Daraus resultierend kann §6Abs.3S.2EStG keine Anwendung finden.[40] Wird funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen in ein anderes BV des Übertragenden überführt, ist von einer Betriebsaufgabe auszugehen. Der Vorgang ist nicht nach §§16Abs.4,34EStG begünstigt, da nicht alle stillen Reserven aufgedeckt werden. Um die BW trotz Zurückbehaltung der funktional wesentlichen WG des Sonderbetriebsvermögens ansetzen zu können, müssen die WG weiterhin BV derselben Mitunternehmerschaft sein lt. §6Abs.3S.2EStG. Bei der Entnahme des Sonderbetriebsvermögens oder Übertragung in ein anderes BV nach §6Abs.5EStG, das in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit der unentgeltlichen Übertragung des Mitunternehmeranteils steht, ist §6Abs.3EStG nach der sog. Gesamtplanrechtsprechung[41] nicht anzuwenden. Da durch die Zurückbehaltung der wesentlichen Betriebsgrundlagen nicht alle stillen Reserven aufgedeckt werden, sind die verbleibenden stillen Reserven des Mitunternehmeranteils als laufender Gewinn zu versteuern.[42]
Die unentgeltliche Einbringung eines Betriebes, Teilbetriebes oder Mitunternehmeranteils in eine PersGes steht nicht in Konkurrenz zu §24UmwStG. Die entgeltliche Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten in §24UmwStG stellt einen Veräußerungsvorgang dar, während §6Abs.3EStG die Unentgeltlichkeit zur Voraussetzung hat. Somit schließen sich die Regelungsbereiche beider Vorschriften aus.[43] Hinsichtlich des funktional wesentlichen Sonderbetriebsvermögens geht §6Abs.3EStG auch §6Abs.5S.3EStG voraus. Bei der Übertragung von nicht funktional wesentlichem Sonderbetriebsvermögen sind die Vorschriften nebeneinander anwendbar.[44]
3.2.3.2.2 Aufnahme einer natürlichen Person in ein Einzelunternehmen
Durch die unentgeltliche Aufnahme einer natürlichen Person in ein Einzelunternehmen wird eine PersGes neu gegründet. Die WG müssen nach §6Abs.3S.12.HalbsatzEStG zwingend mit dem BW angesetzt werden. Für den Rechtsnachfolger ist in diesem Fall keine Behaltefrist der Mitunternehmeranteile vorgesehen. Für die Zurückbehaltung von wesentlichen Betriebsgrundlagen des Sonderbetriebsvermögens gelten die entsprechenden Regelungen wie bei der unentgeltlichen Übertragung eines Betriebes, Teilbetriebes oder Mitunternehmeranteils.[45]
Strittig bei der unentgeltlichen Aufnahme ist die Beurteilung des Aufnahmevorgangs. Es wird die Auffassung vertreten, dass zuerst das Einzelunternehmen in das Gesamthandsvermögen der neu gegründeten PersGes eingebracht wird und anschließend ein Teil des 100%igen Mitunternehmeranteils an die zu aufnehmende Person übertragen wird.[46] Das hier erwähnte Zwei–Stufen–Modell wird im Anhang näher erläutert.[47] Dieser Auslegung zufolge würden sich §6Abs.3EStG und §24UmwStG überschneiden. Die Voraussetzungen in §24Abs.1UmwStG wären erfüllt, jedoch regelt das Gesetz diesen Fall ausdrücklich. Folglich geht §6Abs.3EStG als lex specialis dem §24UmwStG vor.[48]
3.2.3.2.3 Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils
Überträgt der Steuerpflichtige unentgeltlich neben dem Teil des Gesamthandsvermögens das funktional wesentliche Sonderbetriesvermögen quotal mit, wird ein Mitunternehmerteilanteil übertragen und §6Abs.3S.1EStG ist anwendbar.[49] Wird zuerst der Teil des Sonderbetriebsvermögens und später in einem zeitlichem Abstand der Mitunternehmerteilanteil unentgeltlich übertragen, ist der BW anzusetzen, wenn ein einheitlicher Wille zur Übertragung beider Vermögen vorliegt.[50]
Die unentgeltliche Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils ohne das Sonderbetriebsvermögen oder lediglich unterquotal ist nach §6Abs.3S.2EStG erfolgsneutral. Der Übernehmer muss aber den Mitunternehmerteilanteil mindestens fünf Jahre nach Erlangung des wirtschaftlichen Eigentums halten, ohne ihn zu veräußern oder zu entnehmen, um die BW ansetzen zu können. Wahrt der Rechtsnachfolger nicht die Behaltefrist, muss rückwirkend auf den Übertragungszeitpunkt nach §175Abs.1Nr.2AO der TW angesetzt werden. Der Übertragende hat den entstehenden Gewinn als laufenden Gewinn nach §16Abs.1S.2EStG i.V.m. §16Abs.3EStG zu versteuern. Die Behaltefrist überträgt sich bei unentgeltlicher Weiterübertragung auf den Rechtsnachfolger und ist somit unschädlich für den vorigen Rechtsnachfolger.[51]
Erfolgt die unentgeltliche Mitunternehmerteilanteilsübertragung mit überquotaler Übertragung der funktional wesentlichen WG des Sonderbetriebsvermögens, muss der Vorgang in eine quotale Übertragung nach §6Abs.3S.1EStG und in eine Übertragung nach §6Abs.5S.3EStG für den überquotalen Teil aufgegliedert werden.[52] Enthält der übernommene überquotale Teil des Sonderbetriebsvermögens Verbindlichkeiten, wird eine entgeltliche Übertragung angenommen. Die stillen Reserven müssen aufgedeckt werden und §6Abs.5S.3EStG findet keine Anwendung.[53]
Wird bei der unentgeltlichen Übertragung eines Mitunternehmerteilanteils nicht funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen im BV zurückbehalten oder überquotal auf den Rechtsnachfolger übertragen, ist der Ansatz des BW anwendbar. Laufender Gewinn entsteht, wenn die zurückbehaltenen WG ins PV übergehen.[54]
Bei überquotaler Übertragung des funktional wesentlichen Sonderbetriesvermögens sind §6Abs.3S.1EStG und §6Abs.5S.3EStG nebeneinander anwendbar.[55] Die Regelungsbereiche in §6Abs.3S.1EStG und §24UmwStG schließen sich gegenseitig aus. Folglich herrscht keine Konkurrenz.[56]
3.2.3.2.4 Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter
Wird ein WG unentgeltlich zw. zwei BV i.S.d. §6Abs.5S.3EStG übertragen, ist nicht von einer Gegenleistung auszugehen und ist somit als verdeckte Einlage zu behandeln.[57] Die Übernahme von Verbindlichkeiten stellt hier kein Entgelt dar.[58] Durch die Sicherstellung der stillen Reserven kommt es nicht zu einer Gewinnrealisierung. Veräußert oder entnimmt der Rechtsnachfolger das WG nicht innerhalb der Behaltefrist nach §6Abs.5S.4EStG, muss das WG zwingend mit dem BW angesetzt werden.[59] Wird die Frist nicht gewahrt, ist der TW rückwirkend anzusetzen. Ist jedoch eine Ergänzungsbilanz für die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven erstellt worden, so ist der BW anzusetzen.[60] Die Weiterübertragung ist innerhalb der Frist unschädlich.[61] Für die unentgeltliche Übertragung sind die Missbrauchsregelungen in §6Abs.5S.5,6EStG anzuwenden.[62] [63] Die unentgeltliche Übertragung von Sonderbetriebsvermögen auf einen anderen Steuerpflichtigen einer anderen Mitunternehmerschaft wird nicht von §6Abs.5S.3EStG erfasst.[64]
Die Spezialvorschrift in §6Abs.5S.3EStG hat gegenüber dem Tausch nach §6Abs.6EStG Vorrang.[65] Eine Konkurrenz zw. §6Abs.5S.3EStG und §24Abs.1UmwStG besteht nicht, da das UmwStG die Übertagung von Sachgesamtheiten voraussetzt und einzelne WG zur Einbringung nicht zulässt. Bei der Betrachtung zw. der unentgeltlichen Übertragung von Sachgesamtheiten nach §6Abs.3EStG und der unentgeltlichen Übertragung von WG nach §6Abs.5S.3EStG ist eine Rivalität ebenfalls ausgeschlossen.[66]
3.2.3.3 Entgeltliche Überführung
3.2.3.3.1 Überführung einzelner Wirtschaftsgüter zwischen zwei Betriebsvermögen
Die entgeltliche Überführung einzelner WG zw. verschiedenen BV desselben Steuerpflichtigen ist nach §6Abs.5S.1EStG zu bewerten. Der Buchwertansatz darf nur in Anspruch genommen werden, wenn die stillen Reserven sichergestellt sind. Steuerpflichtiger in diesem Sinne kann nur eine natürliche Person oder eine PersGes sein. Ein Rechtsträgerwechsel liegt nicht vor.[67] Ob das WG innerhalb derselben Einkunftsart überführt wird oder nicht, ist für die Bewertung nicht relevant.[68] Die Sperrfrist in §6Abs.5S.4EStG und die Missbrauchsregelung bleiben unbeachtet, da die Überführung der WG in §6Abs.5S.1EStG von den Regelungen nicht erfasst werden.[69] Die Vorschrift über die Überführung einzelner WG zw. zwei BV steht in keinem Konkurrenzverhältnis zu §24Abs.1UmwStG.[70]
3.2.3.3.2 Überführung nach § 6 Abs. 5 S. 2 EStG
Die Überführung von einzelnen WG des BV des Steuerpflichtigen in ein Sonderbetriebsvermögen des Steuerpflichtigen oder zw. zwei verschiedenen Sonderbetriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen bei unterschiedlichen Mitunternehmerschaften ist der BW nach §6Abs.5S.2EStG anzusetzen. Die WG wechseln nicht den Rechtsträger. Infolgedessen ist von einer Überführung auszugehen.[71] Es ist nicht von Bedeutung, ob das WG innerhalb derselben Einkunftsart übertragen wird.[72] Behaltefristen sowie Missbrauchsregelungen sind nicht existent.[73]
Die Einbringung nach §24UmwStG, sowie die unentgeltliche Übertragung nach §6Abs.3EStG lösen keine Konkurrenz zu §6Abs.5S.2EStG aus.[74]
3.2.3.3.3 Übertragung gegen Gesellschaftsrechte
Die Übertragung einzelner WG aus dem BV in eine PersGes gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten ist als tauschähnlicher Vorgang zu bezeichnen.[75] Der tauschähnliche Vorgang ist als Veräußerung zu werten und hat die Aufdeckung aller stillen Reserven zur Folge. Jedoch durch die Sicherstellung dieser, erzwingt der Gesetzgeber die BW nach §6Abs.5S.3EStG fortzuführen.[76]
Der Regelungsinhalt in §6Abs.5S.3EStG ist eine abschließende Aufzählung. Übertragungen gegen Entgelt wie unter fremden Dritten sind ausgenommen.[77] Das StR verwendet den Begriff des WG und subsumiert nicht nur aktive, sondern auch passive Bilanzposten darunter.[78] Der BFH ist der Ansicht, dass die Verbindlichkeiten, die im Zusammenhang mit dem übertragenen WG stehen als, Entgelt zu betrachten sind. Der Vorgang ist demzufolge in einen entgeltlichen Teil nach dem Verhältnis der übernommenen Schulden zum Verkehrswert des übertragenen WG aufzuteilen, was die Aufdeckung der stillen Reserven zu Folge hat.[79] Nach der Auffassung von Schulze zur Wiesche können Verbindlichkeiten Gegenstände der Einbringung sein. Die Übernahme von Verbindlichkeiten bei der Übertragung von WG gegen Gesellschaftsrechte ist hingegen nicht als ein teilentgeltliches Rechtsgeschäft zu betrachten. Folglich muss die Übernahme in einen entgeltlichen und unentgeltlichen Teil aufgeteilt werden.[80] Dieser Aussage schließt sich Bernwart an und fügt die weitere Fortbestehung der Trennungstheorie des BFH hinzu.[81]
Wird das übertragene WG während der Behaltefrist veräußert oder entnommen, ist rückwirkend nach §175Abs.1Nr.2AO der TW anzusetzen. Die Frist beginnt nach Abgabe der Steuererklärung für den Veranlagungszeitraum der Übertragung und endet drei Jahre danach. Ist für den Übertragenden eine Ergänzungsbilanz für die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven erstellt worden, hat sich der Teilwertansatz erübrigt und der BW wird fortgeführt.[82] Ziel der Regelung in §6Abs.5S.4EStG ist es, die Buchwertfortführung der verdeckten Sacheinlage bei der Zwischenschaltung einer Mitunternehmerschaft zu vermeiden.[83] Nachteilig an dieser Vorschrift ist, dass der Übernehmer keinen Einfluss auf die Abgabe der Steuererklärung des Übertragenden hat. Des Weiteren muss der TW des WG erst Jahre später ermittelt werden. Ist das übertragene WG ein abnutzbares und wurde die AfA unzutreffend ermittelt, müssen sämtliche Bilanzen ab dem Übertragungszeitpunkt berichtigt werden.[84] Unschädlich ist jedoch die Weiterübertragung innerhalb der Frist.[85] Im Ergebnis betrachtet bewirkt der rückwirkende Teilwertansatz die Besteuerung der stillen Reserven zu einem früheren Zeitpunkt. Dadurch versteuert der Einbringende die Reserven allein und die Besteuerung trifft nicht die Mitgesellschafter.[86] Die Missbrauchsregelung findet ihre Anwendung, wenn sich der Anteil der Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse an dem WG, das in das Gesamthandsvermögen der PersGes übertragen wurde, (un-) mittelbar begründet oder erhöht. Der Teilwertansatz nach §6Abs.5S.5EStG ist nicht begründet, soweit die Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse selbst Übertragender und Mitunternehmer der PersGes ist. Der Ansatz des TW kann nicht durch eine negative Ergänzungsbilanz abgewendet werden. Der Teilwertansatz ist auch im Falle der nachträglichen Beteiligung einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse nach Übertragung eines WG in das Gesamthandsvermögen erforderlich. Die Frist beträgt sieben Jahre nach der Übertragung.[87] §6Abs.5S.3EStG behandelt die unentgeltliche Übertragung und die Übertragung gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten gleich.[88]
Die Vorschrift des Tausches nach §6Abs.6EStG ist nicht anzuwenden, da §6Abs.5S.3EStG eine Spezialvorschrift ist und Vorrang hat.[89] Eine Rivalität zw. §6Abs.5S.3EStG und §24UmwStG, sowie zw. §6Abs.5S.3EStG und §6Abs.3EStG ist nicht in Betracht zu ziehen, da sie unterschiedliche Regelungsbereiche aufweisen.[90]
3.2.3.3.4 Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter gegen andere Wirtschaftsgüter
Der Begriff des Tausches ist in § 6 Abs. 6 S.1EStG definiert.[91] Der Tausch ist als ein Veräußerungs- und Anschaffungskostengeschäft zu betrachten. Das Veräußerungsgeschäft existiert, wenn bei einer Lieferung die Gegenleistung wiederum in einer Lieferung besteht. Die Anschaffungskosten sind der gemeine Wert des hingegebenen WG und als solche in der Bilanz anzusetzen. Zu einem Gewinn führt der Tausch, wenn in dem hingegebenen WG stille Reserven enthalten sind, abzüglich des BW des hingegebenen WG.[92] Nach Auffassung von Glanegger ist der Anteilstausch nicht mehr unter § 6 Abs. 6 S.1EStG zu subsumieren.[93]
Die Tauschvorschrift ist als Oberbegriff der entgeltlichen Veräußerung zu verstehen. Deshalb haben alle Sondervorschriften Vorrang vor §6Abs.6EStG.[94]
3.2.3.4 Teilentgeltliche Übertragung
Eine teilentgeltliche Übertragung eines WG vom BV in das BV der PersGes ist eine gemischte Schenkung.[95] Solche Vereinbarungen sind unter fremden Dritten eher selten. Sie finden ihre Anwendung meistens zw. nahen Angehörigen. Die teilentgeltliche Übertragung von WG in ein BV wird wie eine unentgeltliche Übertragung behandelt, wenn das Entgelt den BW des WG nicht übersteigt.[96] Übersteigt das Entgelt den BW und es liegt trotzdem eine teilentgeltliche Übertragung vor, muss das Entgelt in eine voll entgeltliche und voll unentgeltliche Komponente aufgeteilt werden.[97] Nach der sog. Trennungstheorie muss dies im Verhältnis des zu leistenden Entgeltes zum TW des übertragenen WG vorgenommen werden.[98] Dadurch kommt es zu einer teilweisen Gewinnrealisierung. Die Realisierung der stillen Reserven bei der Veräußerung können nicht durch eine negative Ergänzungsbilanz neutralisiert werden. Für den unentgeltlichen Teil sind die Rechtsfolgen des §6Abs.5S.3,4EStG anzuwenden.[99]
3.2.3.5 Ergänzungsbilanzen
Das Gesetz ermöglicht in §6Abs.5S.4EStG die Bildung einer Ergänzungsbilanz im Zusammenhang mit der Übertragung einzelner WG zw. Gesellschafter und PersGes, wenn eine Missachtung der Sperrfrist vorliegt. Der rückwirkende Ansatz des TW kann durch die Bildung einer negativen Ergänzungsbilanz vom Zeitpunkt der Übertragung an vermieden werden.[100] Die negative Ergänzungsbilanz dient als ein rein steuerlicher Korrekturposten, der die stillen Reserven des WG dem übertragenen Gesellschafter zuordnet.[101] Sie ist als Hilfsmittel für die Erfassung bilanzieller Besonderheiten des jeweiligen Mitunternehmers zu verstehen.[102] Dem Wortlaut zufolge, dass die stillen Reserven „durch die Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet“[103] werden können, ist zu vermuten, dass die Übertragung aus dem Gesamthandsvermögen auf den Gesellschafter ausgeschlossen ist. Diese Interpretation widerspricht dem Sinn der Regelung. Die Ergänzungsbilanz soll die Verlagerung der stillen Reserven auf andere Personen verhindern. Demzufolge darf die Bildung nicht auf die Fälle der Übertragung in das Gesamthandsvermögen begrenzt werden.[104]
Es stellt sich die Frage, ob das Gesetz nur eine Ergänzungsbilanz in Form der negativen zulässt, oder mehrere Ergänzungsbilanzen. Die Zuordnung der stillen Reserven bei der Übertragung kann aus Bilanzierungssicht auf zwei unterschiedliche Arten erfolgen. Zum Einen kann der TW in der Gesamthandsbilanz angesetzt werden und für den Übertragenden wird eine negative Ergänzungsbilanz erstellt. Zum Anderen werden positive Ergänzungsbilanzen für alle Gesellschafter erstellt, die kein WG übertragen haben und eine negative Ergänzungsbilanz für den Übertragenden erstellt, wenn der BW in der Gesamthandsbilanz angesetzt wird. Beide Alternativen sind im Ergebnis gleichwertig. Davon ausgehend, ist Paus der Auffassung, dass die Finanzverwaltung keinen Grund zur Forderung des Teilwertansatzes in der Gesamthandsbilanz hat und beide Alternativen verwendet werden dürfen.[105]
Roser vertritt die Ansicht, dass negative Ergänzungsbilanzen bei der unentgeltlichen Übertragung von einzelnen WG keine Anwendung finden. Sie dürfen nicht als steuerlichen Korrekturposten verwendet werden, um den Wertansatz in der Steuerbilanz auf null zu setzen.[106] Dieser Auffassung widerspricht Paus. Er stellt zur Diskussion, ob dem Schenker nicht zusätzlich die Möglichkeit eingeräumt werden soll, bei der unentgeltlichen Übertragung von WG die stillen Reserven sich zuordnen zu lassen. Paus macht deutlich, dass die Bewertung der Bereicherung für den Beschenkten schwieriger zu erfassen ist, als dem Schenker die Einräumung einer negativen Ergänzungsbilanz zu gewähren. Ein Argument, das für die Bewilligung spricht, ist zum Einen, dass der Wortlaut des Gesetzes nichts gegenteiliges besagt. Zum Anderen, dass die rückwirkende Versteuerung der stillen Reserven zum selben Ergebnis führt, wie die Bildung einer negativen Ergänzungsbilanz. Folglich ist die Bildung negativer Ergänzungsbilanzen für alle Fallgruppen des §6Abs.5S.3EStG zulässig.[107]
3.3 Einbringung eines Betriebes, Teilbetriebes oder Mitunternehmeranteils
3.3.1 Regelungsinhalt des § 24 UmwStG
3.3.1.1 Anwendungsgebiet / Voraussetzungen des § 24 Abs. 1 UmwStG
Dem §24UmwStG kommt eine große Bedeutung zu, da er einen weiten Anwendungsbereich umfasst. Diese Vorschrift regelt die Einbringung von Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen in eine PersGes gegen die Gewährung von Gesellschaftsrechten. Unter den Anwendungsbereich fällt die Gründung der PersGes durch die Aufnahme eines Gesellschafters in ein Einzelunternehmen, sowie die Neuerrichtung der PersGes, wenn einer der Gesellschafter eine Sachgesamtheit i.S.d. §24UmwStG einbringt.[108] Es ist somit nicht erforderlich, dass die aufnehmende PersGes schon vor der Einbringung bestanden haben muss.[109] Im UmwStG ist §24UmwStG die einzige Vorschrift, welche eine steuerneutrale Einbringung in eine Gesellschaft ermöglicht, die keine Handelsgesellschaft ist.[110] Zweck der Regelung ist die betriebswirtschaftlich erwünschte Umstrukturierung von Unternehmen nicht durch steuerliche Folgen zu beeinträchtigen. Die Einbringung kann im Wege der Einzel-, Gesamt- oder Sonderrechtsnachfolge erfolgen.[111] Im Folgenden soll lediglich die Betrachtung der Einzelrechtsnachfolge maßgeblich sein.[112]
Nachfolgende Tatbestände müssen erfüllt sein, um §24UmwStG anwenden zu können. Ein Tatbestandsmerkmal des §24Abs.1UmwStG sind die Einbringungsgegenstände. Die Sachgesamtheiten sind abschließend definiert und schließen somit weitere Einbringungsvorgänge von der Regelung des §24UmwStG aus. Die Rechtsprechung für die Begriffe Betrieb, Teilbetrieb und Mitunternehmeranteil ist heranzuziehen und maßgebend.[113] [114] Das übertragene BV muss die Eigenschaft als Sachgesamtheit vor der Einbringung aufweisen. Auf einen bestimmten Zeitraum vor oder nach der Einbringung und eine Mindestlaufzeit kommt es nicht an.[115] Bei der Einbringung eines Mitunternehmeranteils muss das funktional wesentliche Sonderbetriebsvermögen mitübertragen werden.[116] [117] Weiteres Merkmal ist die Rechtsform der aufnehmende Gesellschaft. Sie darf lediglich eine PersGes sein, die eine land- und forstwirtschaftliche, gewerbliche oder freiberufliche Tätigkeit ausübt.[118] Die Einbringung als Vorgang bzw. Vermögenstransfer ist als weiteren Tatbestand zu erfüllen. Der Einbringungsgegenstand ist in das steuerliche BV der aufnehmenden PersGes zu überführen. Die rechtliche Form der Überführung ist irrelevant. Lediglich bei der Bestimmung des Einbringungszeitpunktes und bei der Besteuerung des begünstigenden BV beim TW-Ansatz ergeben sich Unterschiede. Nach grundlegender Rechtsprechung des BFH[119] darf es keine Rolle spiele, ob der Einbringungsgegenstand in das Gesellschaftsvermögen eingebracht wird oder ob er der PersGes nur zur Nutzung überlassen wird. Im Fall der Nutzungsüberlassung ist der Einbringungsgegenstand dem Sonderbetriebsvermögen zuzurechnen, wenn er für betriebliche Zwecke angeschafft oder hergestellt ist und in einem objektiven wirtschaftlichen Zusammenhang mit der aufnehmenden PersGes steht.[120] Folglich ist das Tatbestandsmerkmal der Einbringung auch ohne die Übertragung des Rechtsträgers gewährt.[121] Die Stellung des Gesellschafters als Mitunternehmer i.S.v. §15Abs.1S.1Nr.2EStG ist ein zwingendes Kriterium für die Anwendung des §24UmwStG und die daraus resultierende Steuervergünstigung der Einbringung. Die Mitunternehmerstellung muss in einem ursächlichen Zusammenhang mit der Übertragung des Einbringungsgegenstandes stehen. Vereinbart der Einbringende die Leistung eines Geldbetrages zur Gründung der PersGes und bringt jedoch eine Sachgesamtheit ein, die zur Verrechnung der Einzahlungsverpflichtung dienen soll, ist die Anwendung des §24UmwStG ausgeschlossen. Die Gutschrift des eingebrachten BV auf dem Kapitalkonto[122] des Einbringenden gewährt die Mitunternehmerstellung.[123] Über die einbringende Person trifft §24Abs.1UmwStG keine Aussage. Somit kann jede natürliche Person oder Gesellschaft Einbringender sein, wenn ihnen eine Sachgesamtheit i.S.v. §24Abs.1UmwStG zugerechnet werden kann.[124] Die Finanzverwaltung vertritt den Standpunkt, dass eine PersGes kein Einbringender i.S.v. §24Abs.1UmwStG sein kann, da sie kein Rechtssubjekt im einkommenssteuerlichen Sinne ist, sondern die einzelnen Mitunternehmer.[125] Hallerbach schließt sich der Ansicht der Finanzverwaltung an. Dabei bringt sie zum Ausdruck, dass die PersGes der KapGes im zivilrechtlichen Sinne gleich steht.[126] Anderer Auffassung ist dagegen Kerssenbrock und Rundshagen, welche die Ansicht vertreten, dass das Gesetz nur die Mitunternehmerstellung für den Einbringenden voraussetzt und keine Einschränkung in Bezug auf die Rechtsform des Einbringenden vornimmt.[127]
Sind alle Voraussetzungen des §24Abs.1UmwStG erfüllt, geht die Regelung den §§14,16und18Abs.3EStG und §21UmwStG voraus.[128]
[...]
[1] Vgl. Klaus Schweinsberg, Aufbruch, in: impulse gründerzeit 2/2004, S. 3.
[2] Vgl. o. V., http://www.destatis.de, 20.06.2005.
[3] Eigene Darstellung.
[4] Vgl. o. V., http://www.destatis.de, 20.06.2005.
[5] Anmerkung des Verfassers.
[6] Eigene Darstellung.
[7] Vgl. Klingebiel, Jörg, Patt, Joachim, Rasche, Ralf, Wehrmann, Ralf, UmwStR, S. 449 f.
[8] Eigene Darstellung.
[9] Vgl. Niehus, Ulrich, Wilke, Helmut, Besteuerung von PersGes, S. 129.
[10] Vgl. Horschitz, Harald, Groß, Walter, Weidner, Werner, Fanck, Bernfried, Bilanzsteuerrecht und Buchführung, S. 608.
[11] Vgl. Sudhoff, Heinrich, Personengesellschaft, S. 362.
[12] Vgl. Horschitz, Harald, Groß, Walter, Weidner, Werner, Fanck, Bernfried, Bilanzsteuerrecht und Buchführung, S. 608.
[13] Vgl. Zenthöfer, Wolfgang, Schulze zur Wiesche, Dieter, ESt, S. 474.
[14] Anmerkung des Verfassers.
[15] Vgl. Abb. 3.
[16] Vgl. Anhang I.
[17] Vgl. Preißer, Michael, Unternehmenssteuerrecht und Steuerbilanzrecht, S. 429 f.
[18] Vgl. Anhang I.
[19] Vgl. BFH v. 19.10.1998, in: BStBl. 2000 II, S. 230.
[20] Vgl. Preißer, Michael, Unternehmenssteuerrecht und Steuerbilanzrecht, S. 429 f.
[21] Vgl. Preißer, Michael, Unternehmenssteuerrecht und Steuerbilanzrecht, S. 429 f.
[22] Vgl. Falterbaum, Hermann, Bolk, Wolfgang, Reiß, Wolfram, Eberhart, Roland, Buchführung und Bilanz, S. 1171 f.
[23] Vgl. Lange, Joachim, PersGes im StR, S. 207 ff, Rz. 438 ff.
[24] Vgl. Sudhoff, Heinrich, Personengesellschaft, S. 362.
[25] Vgl. Falterbaum, Hermann, Bolk, Wolfgang, Reiß, Wolfram, Eberhart, Roland, Buchführung und Bilanz, S. 956.
[26] Vgl. Wittkowski, Klaus, Wittkowski, Marion, Lehrbuch der Besteuerung von Gesellschaften, S. 106.
[27] Vgl. Falterbaum, Hermann, Bolk, Wolfgang, Reiß, Wolfram, Eberhart, Roland, Buchführung und Bilanz, S. 955.
[28] Vgl. Wittkowski, Klaus, Wittkowski, Marion, Lehrbuch der Besteuerung von Gesellschaften, S. 106.
[29] Vgl. Zenthöfer, Wolfgang, Schulze zur Wiesche, Dieter, ESt, S. 352.
[30] Vgl. Zimmermann, Reimar, Hottmann, Jürgen, Hübner, Heinrich, Schaeberle, Jürgen, Völkel, Dieter, PersGes, S. 460, Rz. 7.
[31] Vgl. Scharfenberg, Jens, Verdeckte Einlage bei PersGes, in: Steuerjournal 4/2005, S. 24 f.
[32] Vgl. BFH v. 17.07.1980,in: BStBl. 1981 II, S. 11.
[33] Vgl. Röhner, Jörg, Formen der Gegenleistung bei Übertragung, in: Steuer & Studium 9/2003, S. 478.
[34] Vgl. Lange, Joachim, PersGes im StR, S. 205, Rz. 431.
[35] Vgl. Röhner, Jörg, Formen der Gegenleistung bei Übertragung, in: Steuer & Studium 9/2003, S. 478.
[36] Anmerkung des Verfassers.
[37] Vgl. Zimmermann, Reimar, Hottmann, Jürgen, Hübner, Heinrich, Schaeberle, Jürgen, Völkel, Dieter, PersGes, S. 519, Rz. 64.
[38] Vgl. BFH v. 12.04.2000, in: BStBl. 2001 II, S. 26.
[39] Vgl. BMF v. 03.03.2005, in: StuB 6/2005, S. 271 ff.
[40] Vgl. BFH 31.08.1995, in: BStBl. 1995 II, S. 890.
[41] Vgl. BFH v. 06.09.2000, in: BStBl. 2001 II, S. 229.
[42] Vgl. BMF v. 03.03.2005, in: StuB 6/2005, S. 271.
[43] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1077, Rz. 67.
[44] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 577, Rz. 478 zu § 6.
[45] Vgl. Gliederungspunkt 3.2.3.2.1.
[46] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1077, Rz. 67.
[47] Vgl. Anhang II.
[48] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1077, Rz. 67.
[49] Vgl. BMF v. 03.03.2005, in: StuB 6/2005, S. 271 f.
[50] Vgl. o. V., Buchwertfortführung bei Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils, in: StuB 11/2004, S. 514.
[51] Vgl. BMF v. 03.03.2005, in: StuB 6/2005, S. 271 f.
[52] Vgl. BMF v. 03.03.2005, in: StuB 6/2005, S. 271 f.
[53] Vgl. BMF v. 07.06.2001, in: BStBl. 2001 II, S. 367.
[54] Vgl. BMF v. 03.03.2005, in: StuB 6/2005, S. 271 ff.
[55] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 577, Rz. 478 zu § 6.
[56] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1077, Rz. 67.
[57] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 581, Rz. 532 zu § 6.
[58] Vgl. Röhner, Jörg, Formen der Gegenleistung bei Übertragung, in: Steuer & Studium 9/2003, S. 478.
[59] Vgl. Klein, Hartmut, Verdeckte Einlage, in: NWB 2004, Nr. 43, Fach 3, S. 13067 ff.
[60] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 583, Rz. 534 zu § 6.
[61] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1062 f, Rz. 38.
[62] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 583 f, Rz. 535 f zu § 6.
[63] Vgl. Gliederungspunkt 3.2.3.3.3.
[64] Vgl. Falterbaum, Hermann, Bolk, Wolfgang, Reiß, Wolfram, Eberhart, Roland, Buchführung und Bilanz, S. 1167.
[65] Vgl. Niehus, Ulrich, Wilke, Helmut, Besteuerung von PersGes, S. 132.
[66] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1077, Rz. 68.
[67] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 580 f, Rz. 510 ff zu § 6.
[68] Vgl. Falterbaum, Hermann, Bolk, Wolfgang, Reiß, Wolfram, Eberhart, Roland, Buchführung und Bilanz, S. 1163.
[69] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 583, Rz. 534 zu § 6.
[70] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1058 f, Rz. 31.
[71] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 581, Rz. 531 zu § 6.
[72] Vgl. Falterbaum, Hermann, Bolk, Wolfgang, Reiß, Wolfram, Eberhart, Roland, Buchführung und Bilanz, S. 1163.
[73] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1060, Rz. 34.
[74] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1076 ff, Rz. 65 ff.
[75] Vgl. Sudhoff, Heinrich, Personengesellschaft, S. 363.
[76] Vgl. Roser, Frank, Missverständnisse zu § 6 Abs. 5 EStG, in: FR 6/2002, S. 314 ff.
[77] Vgl. BMF v. 07.06.2001, in: BStBl. 2001 I, S. 367.
[78] Vgl. Schulze zur Wiesche, Dieter, Übernahme von Verbindlichkeiten, in: DB 26/2004, S. 1388 ff.
[79] Vgl. BFH v.11.12.2001, in: BStBl. 2002 II, S. 420.
[80] Vgl. Schulze zur Wiesche, Dieter, Übernahme von Verbindlichkeiten, in: DB 26/2004, S. 1390.
[81] Vgl. Bernwart, Hermann, Übertragung von Mitunternehmeranteilen, in: NWB 2002, Nr. 27, Fach 3, S. 12042.
[82] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 583, Rz. 534 zu § 6.
[83] Vgl. Hauber, Bruno, Pasch, Helmut, Die Unternehmenssteuerreform, S. 147, Rz. 114.
[84] Anmerkung des Verfassers.
[85] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1062 f, Rz. 38 ff.
[86] Vgl. Groh, Manfred, Teilwerteinbringung, in: DB 26/2003, S. 1406.
[87] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1062 f, Rz. 38 ff.
[88] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 581 f, Rz. 532 zu § 6.
[89] Vgl. Falterbaum, Hermann, Bolk, Wolfgang, Reiß, Wolfram, Eberhart, Roland, Buchführung und Bilanz, S. 1164.
[90] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1077 f, Rz. 68.
[91] Vgl. Anhang I.
[92] Vgl. Röhner, Jörg, Formen der Gegenleistung bei Übertragung, in: Steuer & Studium 9/2003, S. 479.
[93] Vgl. Glanegger, Peter, in: Schmidt, EStG-Kommentar, S. 586, Rz. 542 zu § 6.
[94] Vgl. Kerssenbrock, Otto-Ferdinand, Rundshagen, Helmut, Steuerneutrale Übertragung von BV, in: BB 46/2004, S. 2497.
[95] Vgl. Horschitz, Harald, Groß, Walter, Weidner, Werner, Fanck, Bernfried, Bilanzsteuerrecht und Buchführung, S. 585.
[96] Vgl. Röhner, Jörg, Formen der Gegenleistung bei Übertragung, in: Steuer & Studium 9/2003, S. 478.
[97] Vgl. OFD Frankfurt v. 14.02.2001, in: http://www.oberfinanzdirektion-frankfurt.de, 11.06.2005.
[98] Vgl. Zimmermann, Reimar, Hottmann, Jürgen, Hübner, Heinrich, Schaeberle, Jürgen, Völkel, Dieter, PersGes, S. 361, Rz. 398.
[99] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1061, Rz. 36.
[100] Vgl. Paus, Bernhard, Ergänzungsbilanzen bei Übertragung einzelner WG, in: FR 2/2003, S. 59 ff.
[101] Vgl. BFH v. 16.05.2002, in: BStBl. 2002 II, S. 854.
[102] Vgl. Regniet, Michael, Ergänzungsbilanzen, S. 90.
[103] § 6 Abs. 5 S. 4 EStG.
[104] Vgl. Paus, Bernhard, Ergänzungsbilanzen bei Übertragung einzelner WG, in: FR 2/2003, S. 61.
[105] Vgl. Paus, Bernhard, Ergänzungsbilanzen bei Übertragung einzelner WG, in: FR 2/2003, S. 59 ff.
[106] Vgl. Roser, Frank, Missverständnisse zu § 6 Abs. 5 EStG, in: FR 6/2002, S. 314.
[107] Vgl. Paus, Bernhard, Ergänzungsbilanzen bei Übertragung einzelner WG, in: FR 2/2003, S. 62 f.
[108] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1045 ff, Rz. 3 ff.
[109] Vgl. Dehmer, Hans, UmwG UmwStG, S. 1656, Rz. 110 zu § 24.
[110] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1045 ff, Rz. 3 ff.
[111] Vgl. Dehmer, Hans, UmwG UmwStG, S. 1636 f, Rz. 1 ff zu § 24.
[112] Vgl. Anhang I.
[113] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1079 ff, Rz. 71 ff.
[114] Vgl. Anhang I.
[115] Vgl. Kerssenbrock, Otto-Ferdinand, Rundshagen, Helmut, Steuerneutrale Übertragung von BV, in: BB 46/2004, S. 2492.
[116] Vgl. Preißer, Michael, Unternehmenssteuerrecht und Steuerbilanzrecht, S. 442.
[117] Vgl. BMF v. 16.08.2000, in: BStBl. 2000 I, S. 1253.
[118] Vgl. Klingebiel, Jörg, Patt, Joachim, Rasche, Ralf, Wehrmann, Ralf, UmwStR, S. 448.
[119] Vgl. BFH v. 03.05.1993, BStBl. 1993 II, S. 616.
[120] Vgl. Dehmer, Hans, UmwG UmwStG, S. 1641, Rz. 42 zu § 24.
[121] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1085 ff, Rz. 90 ff.
[122] Vgl. Gliederungspunkt 3.3.6.3.
[123] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1088 f, Rz. 96 ff.
[124] Vgl. Patt, Joachim, UmwStR und Umstrukturierung von Unternehmen, S. 1089 f, Rz. 101.
[125] Vgl. BMF v. 25.03.1998, in: BStBl. 1998 I, S. 268.
[126] Vgl. Hallerbach, Dorothee, PersGes im StR, S. 231.
[127] Vgl. Kerssenbrock, Otto-Ferdinand, Rundshagen, Helmut, Steuerneutrale Übertragung von BV, in: BB 46/2004, S. 2493 ff.
[128] Vgl. Klingebiel, Jörg, Patt, Joachim, Rasche, Ralf, Wehrmann, Ralf, UmwStR, S. 457.
- Arbeit zitieren
- Nicole Maier (Autor:in), 2005, Gründung einer Personengesellschaft, München, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/51805
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