Die Arbeit untersucht die Entwicklung des Vertrauensschutzes im Steuerrecht. Ein besonderes Augenmerk wird dabei auf die rechtsmethodischen Fundamente des öffentlich-rechtlichen Vertrauensschutz auf dem Gebiet der Legislative gelegt.
Inhaltsverzeichnis
A. Einleitung
B. Das allgemeine öffentlich-rechtliche Vertrauensschutzprinzip
I. Herleitung der Vertrauensschutzdogmatik anhand der Rechtshistorie
1. Vertrauensschutz vor dem Zweiten Weltkrieg
2. Vertrauensschutz nach dem Zweiten Weltkrieg
a) Vertrauensschutz auf Grundlage von Treu und Glauben
aa) Darstellung und Erläuterung der Entwicklung
bb) Bewertung des Ansatzes
b) Vertrauensschutz aus der Verfassung
aa) Darstellung und Erläuterung der Entwicklung
bb) Bewertung der Entwicklung
(1) Vertrauensschutz aus dem Rechtsstaatsgebot?
(2) Vertrauensschutz aus den Grundrechten?
(3) Verhältnis von rechtsstaatlichem und grundrechtlichem Vertrauensschutz
II. Der allgemeine Vertrauenstatbestand
1. Vertrauensgrundlage
2. Vertrauen
3. Vertrauensbetätigung
C. Konkretisierung des Vertrauensschutzes im Steuerrecht.
I. Allgemeine vertrauensschutzrechtliche Besonderheiten im Steuerrecht
1. Steuerrecht und Planungssicherhei
2. Die Besonderheiten steuerrechtlicher Normen
a) Normsystematik nach dem Telos: Lenkung, Fiskalzweck und Vereinfachung
b) Normsystematik nach der Funktion: Bemessungsgrundlage und Tari
3. Der besondere Zeitbezug des Steuerrechts
4. Gerechte Lastenverteilung im Steuerrech
II. Finanzgesetze als Vertrauensgrundlage
1. Darstellung anhand der Rechtshistorie
a) Bis 1960: grundsätzliche Zulässigkeit rückwirkender Gesetze
b) Seit 1960: typisierter Vertrauensschutz nach echter und unechter Rückwirkung
aa) Echte Rückwirkung bzw. Rückbewirkung von Rechtsfolgen
bb) Unechte Rückwirkung bzw. tatbestandliche Rückanknüpfung
c) Seit 2010: Entwicklung hin zu einem nahezu einheitlichen Schutzniveau für alle Gesetzesrückwirkungen
2. Kritische Würdigung der Entwicklung
a) Die Unterscheidung in echte und unechte Rückwirkung
aa) Bewertung des dogmatischen Fundaments
bb) Bewertung der Typisierung
(1) Bewertung des Typus der „echten Rückwirkung“
(2) Bewertung des Typus der „unechten Rückwirkung“
b) Die drei neuen Vertrauenstatbestände im Rahmen der unechten Rückwirkung
aa) Verbindliche Dispositionen unter Hinzutreten besonderer Umstände
(1) Kritische Auseinandersetzung mit dem Modell des dispositionsbezogenen Rückwirkungsschutzes
(2) Verbesserung des Dispositionsschutzes innerhalb des dichotomischen Rückwirkungsmodells des BVerf
bb) Verwirklichung des letzten Merkmals des materiellen Steuertatbestandes
cc) Konkret gefestigte Vermögensposition
c) Die Vorhersehbarkeitsrechtsprechung
III. Akte der Finanzverwaltung als Vertrauensgrundlage
1. Besondere Bedeutung von Treu und Glauben
2. Abstrakt-generelle Verwaltungshandlungen
3. Konkret-individuelle Verwaltungshandlungen
IV. Entscheidungen des BFH als Vertrauensgrundlage
1. Darstellung anhand der Rechtshistorie
2. Bewertung der Entwicklung
D. Fazit.
Literaturverzeichnis
A. Einleitung
Möchte der Mensch seinem elementaren Bedürfnis nachkommen, sich durch Gestaltung der Zukunft wirtschaftlich zu entfalten, ist er auf die Verlässlichkeit der ökonomischen Rahmenbedingungen angewiesen. Es obliegt dem Staat, diese Rahmenbedingungen durch Gesetzgebung und -anwendung auf Grundlage der freiheitlichen Verfassung zu gestalten. Ändert er sie, ist der Bürger zur Umdisponierung gezwungen. Dies stellt ihn dann nicht vor unüberwindbare Hürden, wenn ihm genügend Zeit bleibt, sich auf die Änderung der Rechtslage einzustellen. Erfolgt der Wechsel jedoch zu schnell oder gar mit Rückwirkung, gerät die Rechtsgestaltung in Konflikt mit den Bestandsinteressen des Bürgers. So wie es aber für den gemeinwohlverpflichteten Staat geboten ist, auf sich wandelnde Wirtschaftsbedingungen schnell zu reagieren, hat auch der Bürger ein Interesse daran, dass sein berechtigtes Vertrauen in die Beständigkeit der Rechtslage Berücksichtigung findet.
Mit der Auflösung dieses Spannungsverhältnisses beschäftigt sich das Recht des Vertrauensschutzes. Aus verschiedenen Gründen hat dieses im Bereich des Steuerrechts eine besonders intensive Entwicklung erfahren. Die vorliegende Arbeit untersucht diese Besonderheiten unter besonderer Berücksichtigung der Rechtshistorie.
Dazu werden in einem ersten Schritt die rechtsdogmatischen Fundamente des allgemeinen öffentlich-rechtlichen Vertrauensschutzprinzips beleuchtet. Im Folgenden erfolgt die Darstellung und kritische Würdigung der steuerrechtlichen Besonderheiten in zunächst allgemeiner Form. Sodann findet eine systematische Auseinandersetzung mit den Problemen statt, die sich jeweils dann ergeben, wenn der Bürger auf Finanzgesetze, Akte der Finanzverwaltung oder Finanzrechtsprechung vertraut. Hierbei wird aufgrund der aktuellen, wegweisenden Urteile des BVerfG aus dem Jahre 2010 ein besonderer Schwerpunkt auf den Vertrauensschutz im Bereich der Legislative gelegt.
Dem vorliegenden Text liegt eine Examensseminararbeit zugrunde, die im Jahre 2012 im Rahmen des Steuerrechtsschwerpunktes der Bucerius Law School bei Prof. Birgit Weitemeyer verfasst und mit 13 Punkten bewertet wurde.
B. Das allgemeine öffentlich-rechtliche Vertrauensschutzprinzip
I. Herleitung der Vertrauensschutzdogmatik anhand der Rechtshistorie
1. Vertrauensschutz vor dem Zweiten Weltkrieg
Vertrauen ist eine Grundbedingung menschlichen Zusammenlebens. Daher hat es schon früh Bedeutung im Recht erlangt.[1] Die ältesten Nachweise eines rechtlichen Vertrauensschutzes finden sich im Codex Hammurabi des babylonischen Königs Hammurabi, der von 1728 bis 1686 v. Chr. regierte.[2] Eine wichtige Rolle spielte der Vertrauensschutz im folgenden Verlauf in der altgriechischen Philosophie, dem Naturrecht und der neuzeitlichen Aufklärung.[3] Erste moderne Vertrauensschutzkodifizierungen erfolgten in der Zeit des Konstitutionalismus.[4] Auch die Weimarer Reichsverfassung von 1918 enthielt ein Rückwirkungsverbot für Gesetze, wenngleich dieses wie Art. 103 II GG auf den Bereich des Strafrechts beschränkt war.[5] Zur Zeit der Weimarer Republik kam es dann auch zu einer ersten intensiven[6] Beschäftigung mit der Idee des rechtlichen Vertrauensschutzes in der rechtswissenschaftlichen Literatur. Trotz der Vielzahl an Auffassungen[7] wurden jedoch nur Einzelaspekte und Subprinzipien des Vertrauensschutzes thematisiert. Grundlage bot hierbei schon damals überwiegend der allgemeine Rechtsgedanken von Treu und Glauben.[8] In diesem Lichte ist auch die vertrauensschützende Tradition des Steuerverwaltungsrechts[9] zu betrachten, die sich deutlich vor anderen Bereichen des Verwaltungsrechts[10] etabliert und ihren legislativen Beginn mit der Beschränkung rechtswidriger Steuerbescheide durch § 222 RAO[11] genommen hat. Zusammenfassend ist es bis zu diesem Zeitpunkt zu der Entwicklung einer allgemeinen Vertrauensschutzdogmatik nicht gekommen.[12]
2. Vertrauensschutz nach dem Zweiten Weltkrieg
a) Vertrauensschutz auf Grundlage von Treu und Glauben
aa) Darstellung und Erläuterung der Entwicklung
Zu einem selbstständigen Rechtsprinzip hat sich der Vertrauensschutz erst nach dem Zweiten Weltkrieg entwickelt.[13] Ausschlaggebend hierfür war die Zerstörung jeglicher Rechtsstaatlichkeit durch die Nationalsozialisten. Ein Urteil des OVG Berlin aus dem Jahre 1956[14] und die dazu ergangene Revisionsentscheidung des BVerwG[15] markierten den Beginn dieser Entwicklung. Das OVG war seiner Zeit offenbar voraus und gelangte recht lapidar[16] zu dem Schluss, dass der Grundsatz des Vertrauensschutzes allgemein anerkannt sei und keiner weiteren Begründung bedürfe.[17] Das BVerwG stimmte dem jedoch nur im Ergebnis zu und befand, anknüpfend an eine zuvor ergangene Entscheidung,[18] dass sich Vertrauensschutz aus dem Grundsatz von Treu und Glauben herleite.[19] Dieser dem Zivilrecht entlehnte Rechtsgedanke[20] wurde mit weitgehender Billigung durch die Literatur[21] auch in einigen weiteren Entscheidungen zur Begründung von Vertrauensschutz im Verwaltungsrechtsverhältnis herangezogen.[22] Ab 1961 aber änderte das BVerwG seine Rechtsprechung schrittweise und stützte seine Vertrauensschutzdogmatik – dem BVerfG folgend – zunehmend auf die Verfassung.[23] Der BFH indes zieht auch heute noch vornehmlich Treu und Glauben zur Begründung von Vertrauensschutz im Steuerrechtsverhältnis heran.[24]
bb) Bewertung des Ansatzes
Dass der Grundsatz von Treu und Glauben auch im öffentlichen Recht Anwendung findet, ist zwar anerkannt.[25] Zur Herleitung eines allgemeinen, also für alle drei Staatsgewalten verbindlichen Vertrauensschutzprinzips ist er hingegen ungeeignet.[26] Zunächst setzt die Anwendung von Treu und Glauben eine rechtliche Sonderverbindung voraus.[27] "Nur in einem solchen Verhältnis kann sich eine für die Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben maßgebende Vertrauenssituation herausbilden."[28] Eine derartige rechtliche Sonderverbindung zwischen Staat und Bürger besteht indes nur im Bereich der Exekutive.[29]
Damit manifestiert sich bereits die mangelnde Eignung des Konzepts zur Erklärung eines alle Staatsgewalt umfassenden Vertrauensschutzprinzips. Es ergeben sich jedoch auch andere Zweifel gegen die Herleitung des Vertrauensschutzes aus dem Grundsatz von Treu und Glauben. Den Ausgangspunkt der Kritik bildet die Tatsache, dass den Vertrauensinteressen des Bürgers bei der Änderung staatlichen Verhaltens verfassungsrechtlich verbürgte Interessen des Staates gegenüberstehen. Dies sind bei Änderungen durch den Gesetzgeber dessen demokratisch legitimierte Befugnis zur Normsetzung, bei Änderung durch die Judikative der Auftrag der Gerichte zur ggf. besseren Rechtserkenntnis und bei geändertem Verwaltungshandeln das Gesetzmäßigkeitsgebot und die Befugnis zur Ermessensausübung.[30] Mögliche Konsequenzen des Vertrauensschutzprinzips ergeben sich damit erst aus einer Abwägung mit den staatlichen Interessen.[31] Dafür ist es zwingend erforderlich, den abstrakten Rang der Vertrauensinteressen des Bürgers herauszuarbeiten.[32] Dies ist auf Grundlage des hoch abstrakten[33] Treu-und-Glauben-Grundsatzes nicht bzw. kaum[34] möglich.[35] Doch selbst wenn man über diesen Einwand hinwegsieht, muss man sich fragen, ob dieser Grundsatz tatsächlich dazu geeignet ist, den privaten Vertrauensschutzinteressen im Rahmen der Abwägung einen angemessenen Stellenwert zu vermitteln.[36] Da die konkurrierenden staatlichen Änderungsinteressen regelmäßig Verfassungsrang haben, sollte auch der Vertrauensschutz möglichst auf der Ebene des Verfassungsrechts angesiedelt werden. Ob dem generalklauselartigen und wenig konturierten allgemeinen Rechtsprinzip von Treu und Glauben Verfassungsrang zukommt, ist zumindest fragwürdig.[37] Jedenfalls ist ein Rückgriff auf diesen allgemeinen Grundsatz aus rechtsmethodischer Sicht dann verschlossen,[38] wenn sich der Vertrauensschutz auf speziellere Verfassungsgrundsätze stützen lässt.[39] Es ist daher zu begrüßen, dass das allgemeine Vertrauensschutzprinzip in der weiteren rechtshistorischen Entwicklung auf ein verfassungsrechtliches Fundament gestellt worden ist.
b) Vertrauensschutz aus der Verfassung
aa) Darstellung und Erläuterung der Entwicklung
Schon 1953 befand das BVerfG, dass aus dem in Art. 20 III GG verankerten Rechtsstaatsgebot das Gebot der Rechtssicherheit folge.[40] Auf dieser Grundlage entschied das BVerfG 1961, Rechtssicherheit bedeute für den Bürger „in erster Linie Vertrauensschutz.“[41] Die damit gefundene Argumentationskette 'Rechtsstaatsprinzip – Rechtssicherheit – Vertrauensschutz'[42] traf in der Literatur auf breite Zustimmung.[43] Bei dieser monokausalen verfassungsrechtlichen Herleitung über das Rechtsstaatsprinzip sollte es aber nicht bleiben. So erhielt das Vertrauensschutzprinzip durch eine Ableitung aus den Grundrechten seit den siebziger Jahren[44] zunehmend einen zweiten dogmatischen Pfeiler im rechtswissenschaftlichen Diskurs.[45] Schließlich wurde der Ansatz auch vom BVerfG übernommen. So vertrat es 1977, dass Vertrauensschutz „durch die Grundrechte besonders verbürgt [wird], in denen sich das Rechtsstaatsprinzip besonders nachdrücklich ausprägt.“[46] Mittlerweile vertritt das BVerfG eine Kombinationsformel:[47] "Die Grundrechte wie auch das Rechtsstaatsprinzip garantieren im Zusammenwirken die Verlässlichkeit der Rechtsordnung als wesentliche Voraussetzung für die Selbstbestimmung über den eigenen Lebensentwurf und damit als eine Grundbedingung freiheitlicher Verfassungen."[48]
bb) Bewertung der Entwicklung
(1) Vertrauensschutz aus dem Rechtsstaatsgebot?
Die Herleitung des allgemeinen Vertrauensschutzprinzips über das rechtsstaatliche Subprinzip der Rechtssicherheit stößt auch heute noch auf Zustimmung in Rechtsprechung und Literatur.[49] Sie ist indes nicht unproblematisch. So ist die Begründung von Rechtspositionen aus dem ungeschriebenen[50] Rechtsstaatsgrundsatz stets mit methodischen Unsicherheiten behaftet.[51] Dieses "enthält keine in allen Einzelheiten eindeutig bestimmten Gebote oder Verbote von Verfassungsrang, sondern ist ein Verfassungsgrundsatz, der der Konkretisierung je nach den sachlichen Gegebenheiten bedarf."[52] Besondere Probleme treten dabei immer dann auf, wenn es um die Entwicklung von Subprinzipien geht,[53] denn der eigentliche Verfassungsbezug wird schrittweise geringer und in der Folge auch beliebiger. Dies gilt umso mehr für den Vertrauensschutz, denn dieser wird erst aus dem Rechtsstaats sub prinzip der Rechtssicherheit abgeleitet. Diese Bedenken haben im Laufe der Zeit jedoch an Überzeugungskraft verloren, denn mittlerweile haben das Prinzip der Rechtssicherheit und die aus ihm erfolgte Ableitung des Vertrauensschutzprinzips durch einen beachtlichen Umfang an Verfassungsrechtsprechung[54] und Literaturäußerungen[55] Festigung und Konturierung erfahren. Zum Verhältnis von Rechtssicherheit und Vertrauensschutz scheint sich die Auffassung durchgesetzt zu haben, dass rechtsstaatlicher Vertrauensschutz subjektivierte Rechtssicherheit ist.[56] Mit anderen Worten verleiht der Vertrauensschutz dem Bürger damit ein justiziables subjektiv-öffentliches Recht, welches seinem Gehalt nach dem objektiv-rechtlichen Rechtssicherheitsgebot entspricht.
Zutreffend ist daran im Ausgangspunkt, dass der Verfassungsgrundsatz der Rechtssicherheit die Verlässlichkeit der Rechtsordnung bezweckt.[57] Bezogen auf den Bereich der Änderung staatlichen Handelns bedeutet dies Beständigkeit bzw. Kontinuität staatlicher Regelungen.[58] Dieser als Kontinuitätsgebot bezeichnete Gewährleistungsinhalt der Rechtssicherheit wirkt aber zunächst einmal nur objektiv-rechtlich.[59] Auf Grundlage der anerkannten[60] Schutznormlehre gewährt eine objektiv-rechtliche (Verfassungs-)Norm dann ein subjektiv-öffentliches Recht, wenn sie auch den Zweck verfolgt, Individualinteressen zu schützen.[61] Davon ist beim Kontinuitätsgebot auszugehen: "Rechtssicherheit soll auch gewährleisten, dass sich der Rechtsunterworfene auf die geschaffene Ordnung verlassen und sie zur Grundlage seines eigenen Disponierens machen kann."[62]
(2) Vertrauensschutz aus den Grundrechten?
Auch eine Herleitung des Vertrauensschutzes aus den Grundrechten kann überzeugende Argumente für sich beanspruchen. Schon abstrakt setzt die Ausübung freiheitsrechtlicher Freiheiten die Verlässlichkeit der rechtlichen Rahmenbedingung voraus: "Freiheit gedeiht nur im Vertrauen, Vertrauen nur in der Freiheit."[63] Dieser Aspekt ist im Rahmen einer verfassungsrechtlichen Abwägung mit den staatlichen Änderungsinteressen zu berücksichtigen. So reichern die Grundrechte den rechtsstaatlichen Vertrauensschutz bereits auf abstrakter Ebene an und verleihen ihm mehr Gewicht.[64] Darüber hinaus kann aber die belastende Änderung der Gesetzeslage bzw. deren Auslegung oder Anwendung einen Eingriff in den Schutzbereich eines ganz bestimmten Grundrechts darstellen. Neben der in solchen Fällen regelmäßig betroffenen allgemeinen Handlungsfreiheit aus Art. 2 I GG kommt insbesondere[65] ein Eingriff in die Berufsfreiheit aus Art. 12 I GG und die Eigentumsgarantieaus Art. 14 I GG in Betracht. So entspricht es etwa ständiger Rechtsprechung des BVerfG, dass die Funktion der Eigentumsgarantie gerade darin besteht, dem Bürger Rechtssicherheit hinsichtlich der durch Art. 14 I 1 GG geschützten Güter zu gewährleisten.[66]
(3) Verhältnis von rechtsstaatlichem und grundrechtlichem Vertrauensschutz
Stellt die Änderung eines staatlichen Handelns einen Eingriff in den Schutzbereich eines Grundrechts dar, so ist vorrangig dieses Prüfungsmaßstab der Vertrauensschutzprüfung.[67] Dies ist aus Gründen der Rechtsmethodik geboten. Es entspricht dem lex specialis -Grundsatz, diese bevorzugt heranzuziehen,[68] denn der materiell-rechtliche, subjektive Rechte gewährende Aspekt des Rechtsstaatsprinzips hat sich nach anerkannter Auffassung zuvörderst im Grundrechtskatalog des Grundgesetzes niedergeschlagen.[69] Dies verbietet aber keinesfalls, die oben dargestellten, rechtsstaatlich fundierten Aspekte des Vertrauensschutzes in die Verhältnismäßigkeitsprüfung im Rahmen der Grundrechtsprüfung einzubeziehen.[70] Dies muss insbesondere dann gelten, wenn ein Grundrecht, wie etwa Art. 2 I GG, nur schwachen Schutz vor staatlichen Eingriffen[71] gewährt.
Zwei weitere Aspekte unterstreichen die Vorteilhaftigkeit einer so verstandenen Grundrechtsorientierung. Zum einen erleichtern die Grundrechte die Bestimmung von Gehalt und Stellenwert eines subjektiven Vertrauensschutzes. Zu jedem einzelnen Grundrecht existiert eine dezidierte Dogmatik, die dem Vertrauensschutz Konturen verleiht.[72] Zum anderen führt die starke abwehrrechtliche Ausrichtung der Grundrechte zu einem tendenziell höheren Vertrauensschutzniveau.[73]
Zusammenfassend lässt sich damit festhalten, dass die zunehmende Hinwendung des BVerfG zu einem kombiniert grundrechtlich-rechtsstaatlich, allgemeinen Vertrauensschutzprinzip sowohl dogmatisch fundiert als auch rechtspraktisch vorteilhaft ist.
II. Der allgemeine Vertrauenstatbestand
Ungeachtet der verschiedenen Ansätze zur materiellen Herleitung hat sich ein Tatbestand zur abstrakten Vertrauensschutzprüfung durchgesetzt.[74] Dieser verleiht dem Vertrauensschutzgedanken Struktur und macht ihn fruchtbar für die Anwendungspraxis.[75] Er gibt Aufschluss darüber, ob Vertrauensschutzinteressen überhaupt zu berücksichtigen sind.[76] Der Vertrauenstatbestand ist in die grundrechtliche bzw. subjektiv-rechtsstaatliche Prüfung zu integrieren und besteht aus den drei Merkmalen Vertrauensgrundlage, Vertrauen und Vertrauensbetätigung.
1. Vertrauensgrundlage
Anknüpfungspunkt der Vertrauensschutzprüfung ist eine vom Staat – in welcher Rechtsform auch immer – geschaffene, rechtserhebliche Grundlage. Muckel definiert sie prägnant als "das Verhalten eines staatlichen Organs, das bestimmte Erwartungen des einzelnen, die sich gerade auf dieses Verhalten beziehen, auslöst."[77]
2. Vertrauen
Unter Vertrauen versteht man im allgemeinen Sprachgebrauch die feste Überzeugung von der Verlässlichkeit bzw. Zuverlässigkeit einer Person oder Sache.[78] Der Bürger muss also der Überzeugung sein, dass die vom Staat geschaffene Vertrauensgrundlage beständig ist. Vertrauen ist jedoch keine absolute Größe.[79] Vielmehr variiert es bzw. "verdichtet"[80] es sich je nach Ausgestaltung der Vertrauensgrundlage.[81] Konnte der Bürger mit der für ihn nachteiligen Änderung des staatlichen Verhaltens rechnen, ist sein Verhalten weniger schutzwürdig. Es gibt daher Stimmen in der Literatur, die das Vorliegen des allgemeinen Vertrauenstatbestandes dann verneinen, wenn die staatliche Verhaltensänderung vorhersehbar war.[82] Dies wäre jedoch eine Durchbrechung der Prüfungsabfolge: Fragt man im Tatbestand danach, ob das Vertrauen des Bürgers berechtigt war, nimmt man das Ergebnis des Abwägungsvorgangs zwischen Vertrauensschutz- und Änderungsinteressen voraus. Der Eintritt in diese Abwägung ist aber Rechtsfolge des erfüllten Vertrauenstatbestandes.[83] Erst in diesem Rahmen wird der Rang der Vertrauensschutzinteressen – der von der Vertrauensdichte mitbestimmt wird[84] – relevant.
3. Vertrauensbetätigung
Letztlich muss der Bürger sein Vertrauen durch eine Handlung betätigt haben. Insbesondere im Bereich des Steuerrechts kommt hierfür in Betracht, dass der Bürger im Vertrauen auf die gesetzliche Grundlage eine wirtschaftliche Disposition getätigt hat.[85]
C. Konkretisierung des Vertrauensschutzes im Steuerrecht
Im Folgenden wird die steuerrechtsspezifische Konkretisierung des allgemeinen Vertrauensschutzprinzips dargestellt. Dazu wird zunächst auf die steuerrechtlichen Besonderheiten eingegangen, die im Vertrauensschutzrecht für alle drei Staatsgewalten von Belang sind. In einem weiteren Schritt wird vertieft auf die jeweiligen staatsgewaltenspezifischen Besonderheiten eingegangen. Gem. Art. 20 III GG sind zwar alle drei Staatsgewalten an die verfassungsrechtlichen Vorgaben des Vertrauensschutzes gebunden. Trotz dieses gemeinsamen dogmatischen Fundaments erhält der Vertrauensschutz aber naturgemäß eine völlig unterschiedliche Ausprägung je nachdem, ob der Bürger auf Finanzgesetze, Finanzrechtsprechung oder Finanzverwaltungshandeln vertraut hat.
I. Allgemeine vertrauensschutzrechtliche Besonderheiten im Steuerrecht
1. Steuerrecht und Planungssicherheit
Durch ein Konglomerat unterschiedlicher Steuern und Abgaben erfasst und gestaltet der Staat jeden Lebensbereich seiner Bürger. Er greift damit intensiv in die ökonomische Handlungsfreiheit des Einzelnen ein.[86] Die legitime Forderung nach Planbarkeit[87] der Lebensverhältnisse umfasst damit den Bereich der Steuern in besonderem Maße: Nur wenn die Besteuerung vorhersehbar und sicher ist, kann der Bürger die Tragweite wirtschaftlicher Dispositionen abschätzen und diese letztlich realisieren. Das Steuerrecht ist mit anderen Worten eine entscheidende Planungs- und Vertrauensgrundlage für den Steuerpflichtigen. Daher begründet es ganz allgemein eine besondere Schutzbedürftigkeit des Bürgers.[88]
2. Die Besonderheiten steuerrechtlicher Normen
a) Normsystematik nach dem Telos: Lenkung, Fiskalzweck und Vereinfachung
Steuerliche Gesetze lassen sich typischerweise je nach Telos in drei Gruppen einteilen: Lenkungs-, Fiskalzweck- oder Vereinfachungsnormen.[89] Der Vertrauensschutz, der im Zusammenhang mit einer steuerrechtlichen Norm von staatlicher Seite aus zu berücksichtigen ist, variiert je nachdem, welcher Kategorie diese Norm zuzuordnen ist.[90] Das liegt daran, dass je nach Telos einer Vorschrift unterschiedliche Prinzipien für deren Änderung oder veränderte Auslegung bzw. Anwendung streiten. Bei Lenkungsnormen entscheidet die jeweilige sozial- oder ordnungspolitische Motivation über das Prinzip, welches vom Staat zugunsten der Änderung angeführt werden kann.[91] Bei Veränderung bzw. verändertem Umgang mit Fiskalzwecknormen kann sich der Staat auf den Gemeinwohlbelang der Mittelbeschaffung als Voraussetzung staatlichen Handelns berufen.[92] Erwähnenswert ist in diesem Kontext, dass dem Steuerpflichtigen nach alter BFH-Auffassung im Zusammenhang mit Fiskalzwecknormen überhaupt kein Vertrauensschutz gewährt wurde.[93] Dieser Umstand verdeutlicht, wie stark Vertrauensschutz und steuerrechtlicher Normzweck miteinander zusammenhängen. Begrüßenswerter Weise hat der BFH in neueren Entscheidungen von dieser Auffassung Abstand genommen.[94] Nicht nur ist eine Differenzierung zwischen Fiskalzweck- und Lenkungsnormen oft nicht eindeutig möglich.[95] Auch ist nicht ersichtlich, warum Steuerpflichtige Fiskalzwecknormen nicht wie alle anderen Normen zur grundrechtlich und rechtsstaatlich abgesicherten Dispositionsgrundlage machen können sollen.[96]
b) Normsystematik nach der Funktion: Bemessungsgrundlage und Tarif
Allgemein baut sich ein Steuertatbestand aus Bemessungsgrundlage und Tarif auf. Eine starke Vertrauensgrundlage stellen jedoch grundsätzlich nur Steuerbemessungsgrundlagen dar. Der Steuertarif hingegen bildet das am häufigsten eingesetzte politische Gestaltungsmittel. Der Gesetzgeber beschließt permanent Tarifänderungen.[97] Wegen dieser rechtssystematischen Unbeständigkeit ist der Steuertarif typischerweise als Vertrauensgrundlage wenig schutzwürdig.[98]
3. Der besondere Zeitbezug des Steuerrechts
Gesteigerte Anforderungen an den Vertrauensschutz ergeben sich auch aus der im Steuerrecht erforderlichen Anknüpfung an Zeitdimensionen. Zu nennen ist in diesem Zusammenhang zunächst, dass die meisten Steuerrechtsverhältnisse Dauerschuldverhältnisse sind.[99] Dadurch sind die Reaktionsmöglichkeiten des Steuerpflichtigen bei Änderung der Rechtslage eingeschränkt und steigern sein Schutzbedürfnis[100] Weiterhin ergeben sich Besonderheiten aus der Periodizität des Steuerrechts.[101] Durch das zeitliche Auseinanderfallen von Steuertatbestandserfüllung[102] und Steueranspruchsentstehung[103] im Bereich der periodischen Steuern entsteht die Frage, ob und ab wann eine vertrauensrechtlich geschützte Dispositionsgrundlage entsteht.[104]
4. Gerechte Lastenverteilung im Steuerrecht
Schließlich muss bei der Beurteilung von Vertrauensschutzfragen stets berücksichtigt werden, dass die Gewährung von Vertrauensschutz für zu einer nicht leistungsfähigkeitsgerechten Besteuerung führen kann,[105] denn der Staat benötigt einen gewissen Gesamtsteuerbetrag zur Aufrechterhaltung seiner Aufgaben. Gewährt er nun einem Bürger Bestandsschutz mit der Folge einer niedrigeren Steuer, wird er den Ausfall an dieser Stelle zwingend durch Einnahmen an anderer Stelle ausgleichen müssen. So kann die Gewährung von Vertrauensschutz auch Auswirkungen auf Dritte haben.[106] Sowohl das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit als auch der Gedanke der Auswirkung auf Dritte finden Eingang in die Abwägung gegen die Vertrauensschutzinteressen.
II. Finanzgesetze als Vertrauensgrundlage
1. Darstellung anhand der Rechtshistorie
a) Bis 1960: grundsätzliche Zulässigkeit rückwirkender Gesetze
Möchte der Bürger ein Finanzgesetz zur Grundlage seiner Vertrauensbetätigung machen, kann es seine Planungssicherheit erheblich beeinträchtigen, wenn sich dieses rückwirkend ändert. Es stellt sich daher die Frage nach der verfassungsrechtlichen Zulässigkeit einer Gesetzesrückwirkung.
[...]
[1] Vgl. dazu Kirchhof, DStJG 27 (2004), S. 1, der Vertrauen in eine anerkannte, ständig praktizierte Regel als Grundbedingung für die historisch ursprüngliche Entstehung von Recht beschreibt.
[2] Umfängliche Nachweise bei Schwarz, Vertrauensschutz, S. 60 f.
[3] Vgl. dies., S. 65 ff.
[4] Vgl. etwa § 47 des "Grundgesetzes für das Herzogtum Sachsen-Altenburg" vom 29.4.1831; weitere Nachweise bei Schwarz, Vertrauensschutz, S. 87.
[5] Art. 116 WRV.
[6] Zuvor hatte sich die Literatur nur vereinzelt mit dem Vertrauensschutz beschäftigt, vgl. etwa Goeppert, IherJb 22 (1884), 1 (82 ff.); Leist, Lehrbuch des Deutschen Staatsrechts, S. 318; Savigny, System des heutigen römischen Rechts, Bd. VIII, S. 390; Svarez, Vorträge über Recht und Staat, S. 16.
[7] Hervorzuheben sind insb. Fleiner, Institutionen des deutschen Verwaltungsrechts, S. 199 f.; und Ipsen, Widerruf gültiger Verwaltungsakte, S. 93 ff., m.w.N.; vgl. die weiteren umfangreichen Nachweise bei Schwarz, Vertrauensschutz, S. 90 ff.
[8] Vgl. allg. zur Rechtsauffassung des Prinzips von Treu und Glauben im öffentlichen Recht zu dieser Zeit RGZ 113, 78 (81); RGZ 113, 19 (24); RG JW 1927, 2186; RG JW 1931, 735 (736).
[9] Vgl. dazu eingehend Becker/Riewald/Koch, § 1 StAnpG, Anm. 5, m.w.N.
[10] Bis 1956 galt im deutschen Verwaltungsrecht der Grundsatz der freien Aufhebbarkeit begünstigender Verwaltungsakte, vgl. Fleiner, Institutionen des Deutschen Verwaltungsrechts, S. 200.
[11] Vom 13.12.1919, RGBl. 1919, S. 1993.
[12] So auch Schwarz, Vertrauensschutz, S. 90; Maurer, HbdStR Bd. 3, § 60, Rn. 3.
[13] Englisch/Plum, StuW 2004, 342 (346); vgl. Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 107; Schwarz, Vertrauensschutz, S. 90; Maurer, HbdStR Bd. 3, § 60, Rn. 3.
[14] OVG Berlin, DVBl. 1957, 503 ff. (Witwenpensionsurteil).
[15] BVerwGE 9, 251 (253).
[16] Schwarz, Vertrauensschutz , S. 97: "kaum zu überbietende Nüchternheit".
[17] OVG Berlin, DVBl. 1957, 503 (506).
[18] BVerwGE 3, 199 (203).
[19] BVerwGE 9, 251 (256 f.): Treu und Glauben als "Kern der Rechtsordnung".
[20] Staudinger- Looschelders/Olzen, § 242 BGB, Rn. 14 ff., m.w.N.
[21] Blanke, Vertrauensschutz, S. 13 ff.; Ossenbühl, DÖV 1972, 25 (27); Neumann, NJW 1962, 1085; Scheuner, FS DJT, S. 229 (253); Stich, Vertrauensschutz, S. 15; vgl. Schwarz, Vertrauensschutz, S. 135, m.w.N.
[22] BVerwGE 19, 188 (189); BVerwGE 40, 147 (150)
[23] BVerwGE 11, 136 (137); BVerwGE 13, 28 (32); insb. BVerwG 68, 159 (165); vgl. Pieroth, Rückwirkung, S. 113, m.w.N.
[24] Vgl. die ausführlichen Nachweise unten, Abschnitt C.III.1.
[25] Statt vieler Staudinger- Looschelders/Olzen, § 242 BGB, Rn. 1099, m.w.N.; für das Steuerrecht ausdrücklich BFH BStBl. II 2007, 736 (Rn. 32).
[26] So auch Bode, Rücknahme, S. 136; Englisch/Plum, StuW 2004, 324 (346); Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 117 f.; Jesch, JZ 1960, 282 (283); Mainka, Vertrauensschutz, S. 12; Muckel, Vertrauensschutz, S. 30; Scheerbarth, Rückwirkung, S. 52; Schwarz, Vertrauensschutz, S. 139 f., m.w.N.
[27] So die h.M., vgl. BFH BStBl. II 1989, 990 (Rn. 16), m.w.N.; Englisch/Plum, StuW 2004, 342 (346); Pahlke/Koenig- Pahlke, § 4 AO, Rn. 26, m.w.N.; Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 117, m.w.N.; vgl. allg. Staudinger- Looschelders/Olzen, § 242 BGB, Rn. 127 ff. und 1107, m.w.N.
[28] BFH BStBl. II 1989, 990 (Rn. 16).
[29] Vgl. dazu ausführlich unten, Abschnitt C.III.1.
[30] Englisch/Plum, StuW 2004, 342 (344); vgl. dazu die jeweiligen Abschnitte unten, C. I-III.
[31] Vgl. dazu grundlegend Riehm, Abwägungsentscheidungen, S. 4, 9 f.; Pawlowski, Methodenlehre, R. 162, m.w.N.
[32] Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 117; vgl. allg. Riehm, Abwägungsentscheidungen, S. 10.
[33] Werder, Dispositionsschutz, S. 129 f.
[34] Tipke, StuW 1962, Sp. 697 (699) vertritt die Auffassung, der Stellenwert der Grundsätze von Treu und Glauben bestimme sich nach dem Recht, dessen Inhalt es ergänzt; vgl. dazu Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 117.
[35] Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 117, mit Verweis darauf, dass dieser Befund sogar von Verfechtern des Vertrauensschutzes aus Treu und Glauben zugegeben wird, so etwa Hessdörfer, Rechtsstaat, S. 84; Schwarz, Vertrauensschutz, S. 139 f.; ähnlich Albert, IFSt-Schrift 431 (2005), S. 80 f.
[36] Muckel, Vertrauensschutz, S. 31; Schwarz, Vertrauensschutz, S. 139; ähnlich Bode, Rücknahme, S. 136; Knoke, Rechtsfragen der Rücknahme, S. 189.
[37] Albert, IFSt-Schrift 431 (2005), S. 80 f.; Bode, Rücknahme, S. 136; Knoke, Rechtsfragen der Rücknahme, S. 189; Schwarz, Vertrauensschutz, S. 139; wohl auch Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 117; vgl. auch Staudinger- Looschelders/Olzen, § 242 BGB, Rn. 121, 1099, m.w.N.
[38] Sog. Abschirmwirkung des Grundsatzes "lex specialis derogat legi generali", vgl. Bydlinski, Methodenlehre, S. 465.
[39] Burmeister, Vertrauensschutz, S. 112; Englisch/Plum, StuW 2004, 342 (346); Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 117 f.; Schwarz, Vertrauensschutz, S. 138 ff.; Sobota, Rechtsstaat, S. 159.
[40] BVerfGE 2, 380 (403); seit dem st. Rspr., vgl. BVerfGE 3,0225 (237); BVerfGE 7, 89 (92); BVerfGE 13, 261 (271); BVerfGE 15, 313 (319); BVerfGE 27, 167 (173); BVerfGE 49, 148 (164); BVerfGE 55, 185 (203); BVerfGE 63, 215 (223); zuletzt NVwZ 2011, 159 (Rn. 7).
[41] BVerfGE 13, 215 (224); im Folgenden auch BVerfGE, 13 261 (271); BVerfGE 23, 12 (32); BVerfGE 45, 142 (168); BVerfGE 88, 384 (403).
[42] Maurer, HbdStR Bd. 3, § 60, Rn. 19.
[43] Bauer, JuS 1984, 241 (242 f., 249); Fiedler, NJW 1988, 1624 (1627); Friauf, BB 1972, 759 (764 f.); Goutier/Müller, BB 1997, 2242; Haueisen, NJW 1961, 1901 (1904); Huber, Festgabe BVerwG, S. 313 (326); Iliopoulos-Strangas, Rückwirkung, S. 298 f.; Kimminich, JuS 1965, 249 (254); Kirchhof, DStR 1989, 263 (266); Muckel, Vertrauensschutz, S. 60; Papier, DVBl. 1996, 125 (129); Schmidt, DB 1993, 2250 (2251); Sobota, Rechtsstaat, S. 173; Spindler, DStR 953 (954); Stich, Vertrauensschutz, S. 21 f.; Stern, Staatsrecht I, S. 835; Tipke, StRO I, S. 178; Weber-Düler, Vertrauensschutz, S. 47 f.
[44] Wegweisend waren insofern die Abhandlungen von Schmidt, JuS 1973, 531 ff. und Grabitz, DVBl. 1973, 675.
[45] Blanke, Vertrauensschutz, S. 51 ff., 109 ff.; Degenhart, Systemgerechtigkeit, S. 73; Götz, Festgabe BVerfG, S. 421 (445); Leisner, FS F.Berber, 273 (279); Möller/Rührmair, NJW 1999, 908 (910), Stern, Staatsrecht, S. 837.
[46] BVerfGE 45, 142 (168); vgl. in Bezug auf Art.12 I GG so auch schon BVerfGE 21, 173 (182 f.); BVerfGE 50, 265 (274 ff.); BVerfGE 64, 72 (83 ff.); BVerfGE 68, 272 (284 ff.); BVerfGE 78, 179 (193); BVerfGE 98, 265 (309 ff.).
[47] Unzutreffend insofern Desens, StuW 2011, 113 (126 f.), der die verfassungsrechtliche Herleitung der Vertrauensschutzdogmatik des BVerfG in diesen Urteilen als "erstaunlich unkonkret" bezeichnet, weil das Gericht nicht konkretisierte, ob diese nun "zuvörderst aus dem Rechtsstaatsprinzip oder aus den Grundrechten abzuleiten" sei.
[48] BVerfG NJW 2010, 3629 (Rn. 55); vgl. auch BVerfG NJW 2010, 3634 (Rn. 44); BVerfG NJW 2010, 3638 (Rn. 66).
[49] Vgl. Desens, StuW 2011, 113 (127), m.w.N.; vgl. die aktuellen Nachweise aus Fn. 43.
[50] BVerfGE 6, 32 (41): "ungeschriebener elementarer Verfassungsgrundsatz.".
[51] Vgl. Jesch, Gesetz und Verwaltung, S. 66: "Leerformel und Begriffshülse"; Püttner, VVDStRL 32 (1974), S. 200 (203): "Zauberkiste"; Ridder, Soziale Ordnung des Grundgesetzes, S. 144: "Seifenblasenpracht"; Sobota, Rechtsstaat, S. 19: "unhandlich", m.w.N.
[52] BVerfGE 7, 89 (92 f.).
[53] Vgl. Sobota, Das Prinzip Rechtsstaat, S. 8.
[54] BVerfGE 7, 194 (196); BVerfGE 49, 148 (164); BVerfGE 60, 253 (267): Rechtssicherheit als "wesentlicher Bestandteil des Rechtsstaatsprinzips"; BVerfGE 3, 225 (237): Rechtssicherheit als grundgesetzliche "Grundentscheidung"; BVerfGE 19, 150 (166): Rechtsicherheit als "Prinzip mit Verfassungsrang".
[55] Statt vieler Maunz/Dürig- Grzeszick, Art. 20 GG, VII, Rn. 50 ff., m.w.N.
[56] BVerfGE 13, 215 (224); BVerfGE, 13 261 (271); BVerfGE 23, 12 (32); BVerfGE 45, 142 (168); insb. BVerfGE 88, 284 (403): "Zu [den] wesentlichen Elementen [des Rechtsstaatsprinzips] zählt die Rechtssicherheit, der auf Seiten des Einzelnen das Vertrauen in den Bestand von Rechtsnormen […] entspricht"; Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 112, m.w.N.; ähnlich Jachmann, ThürVBl. 1999, 269 (252); Maurer, HbdStR Bd. 3, § 60, Rn. 19; Muckel, Vertrauensschutz, S. 61 ff.; Spindler, DStJG 27 (2004), S. 69 (73); a.A. Oldiges, Planungsgewährleistungsrecht, S. 207.
[57] St. Rspr. des BVerfGE, vgl. BVerfGE 24, 75 (98); BVerfGE 101, 239 (262); BVerfGE 109, 133 (180); zuletzt BVerfG NJW 2011, 1058 (1060); vgl. Maunz/Dürig- Grzeszick, Art. 20 GG, VII, Rn. 50.
[58] Birk, DStJG 27 (2004), S. 9 (13); Englisch/Plum, StuW 2004, 342 (343), m.w.N.; Kirchhof DStR 1989, 263 (266); ders., StuW 2000, 221 (224), ders., DStJG 27 (2004), S. 1 (5 f.); grundlegend Leisner, Kontinuität, S. 154 ff., m.w.N.; Maurer, HbdStR Bd. 3, § 60, Rn. 1; Mellinghoff, DStJG 27 (2004), S. 25 (30); Schwarz, Vertrauensschutz, S. 249 f.
[59] Isensee, FS F.Klein, S. 611 (613); Schwarz, Vertrauensschutz, S. 252; Vogel, JZ 1988, 833 (833 f.).
[60] BVerwGE 98, 118 (120 f.): "herrschende Schutznormtheorie", vgl. auch Maunz/Dürig- Schmidt-Aßmann, Art. 19 IV GG, IV, Rn. 136; vgl. aber auch die Kritik in Schoch/Schmidt-Aßmann/Pietzner- Wahl, Vor § 42 II VwGO, Rn. 96, m.w.N.
[61] Statt vieler: Maunz/Dürig- Schmidt-Aßmann, Art. 19 IV GG, IV, Rn. 118 ff., m.w.N.; Sachs- Sachs, Vor Art. 1 GG, Rn. 39 ff., m.w.N.
[62] Muckel, S. 62; so auch BVerfG NJW 2010, 3629 (Rn. 55), m.w.N. zur Rspr.; so auch Kirchhof, DStR 263 (266); Hahn, IFSt-Schrift 269 (1987), S. 57 f.; Hesse, Festgabe Smend, S. 71 (85); Germann, Rechtsfindung, S. 28; Jesch, JZ 1960, 282 (285); Oldiges, Plangewährleistungsrecht, S. 241 f.; Pieroth, Rückwirkung, S. 144; Henke, Das subjektive öffentliche Recht, S. 60; Rümelin, Rechtssicherheit, S. 32; a.A. Schwarz, Vertrauensschutz, S. 250.
[63] Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 120; vgl. auch BVerfGE 63, 343 (353): "Verlässlichkeit der Rechtsordnung ist wesentliche Voraussetzung für Freiheit."; Burmeister, Vertrauensschutz, S. 10 ff.; Kisker, VVDStRL 32 (1974), S. 149 (161); Muckel, Vertrauensschutz, S. 40 ff.; m.w.N.
[64] Vgl. insb. Burmeister, S. 13 ff.; ähnlich Blanke, Vertrauensschutz, S. 54 ff.
[65] Vgl. die erschöpfenden Untersuchungen des Grundrechtskatalogs auf Vertrauensschutzgehalte bei Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 133 ff.; Schwarz, Vertrauensschutz, S. 161 ff.; Muckel, Vertrauensschutz, S. 40 ff.
[66] BVerfGE 36, 281 (293); BVerfGE 42, 263 (300 f.); BVerfGE 45, 142 (168); BVerfGE 53, 257 (309); BVerfGE 75, 78 (104 f.).
[67] Blanke, Vertrauensschutz, S. 101, 109 ff.; Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 122, m.w.N.; Mellinghoff, DStJG 27 (2004), S. 25 (29); Muckel, Vertrauensschutz, S. 58 f., 64; Pieroth, JZ 1990, 279 (283 f.).
[68] Vgl. dazu schon oben, Fn. 38.
[69] BVerfGE 31, 275 (293); BVerfGE 36, 281 (293); BVerfGE 53, 257 (304); BVerfGE 76, 220 (244 f.); Englisch/Plum, StuW 2004, 342 (347), m.w.N.
[70] Vgl. Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 181 f.
[71] Statt vieler Jarass/Pieroth- Jarass, Art. 2 I GG, Rn. 17 ff.
[72] Grabitz, DVBl. 1973, 675 (678); Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 134 f.; Muckel, Vertrauensschutz, S. 35, m.w.N.
[73] So auch Muckel, Vertrauensschutz, S. 35.
[74] Gröpl, Die Rückwirkung von Steuergesetzen, S. 19 f.; Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 126: "herrschende Meinung"; Kreibich, Treu und Glauben, S. 43 f.; Leisner, Kontinuität, S. 463, m.w.N.; Mellinghoff, DStJG 27 (2004), S. 25 (34); Muckel, Vertrauensschutz, S. 79 ff., m.w.N.; Schwarz, Vertrauensschutz , S. 295; Tipke/Lang- Seer, § 21, Rn. 12; Wernsmann, JuS 2000, 39 (40).
[75] Ähnlich Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 126; kritisch aber Blanke, Vertrauensschutz , S. 89.
[76] Vgl. Schwarz, Vertrauensschutz , S. 295 ff., m.w.N.
[77] Muckel, Vertrauensschutz, S. 81, mit Verweis auf Weber-Dürler, Vertrauensschutz im öffentlichen Recht, S. 79; Mainka, Vertrauensschutz, S. 31; Pettenkofer, Vertrauensschutz , S. 103.
[78] Duden, Deutsches Universalwörterbuch, 7. Auflage 2011.
[79] Muckel, Vertrauensschutz, S. 93.
[80] Vgl. zur Terminologie Muckel, Vertrauensschutz, S. 93, m.w.N.
[81] Burmeister, Vertrauensschutz, S. 9, 145; Mainka, Vertrauensschutz, S. 32; Muckel, Vertrauensschutz, S. 93; Stich, Vertrauensschutz, S. 4; vgl. auch Kisker, VVDStRL 32 (1974), S. 149 (190); Lerche, Übermaß und Verfassungsrecht, S. 270; Oldiges, Planungsgewährleistungsrecht, S. 219 f.
[82] Vgl. Leisner, FS F.Berber, S. 273 (278); Roellecke, FS P.Schneider, S. 409 (427).
[83] Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 127 f.; Kisker, VVDStRL 32 (1974), S. 149 (151). Vgl. dazu ausführliche unten, Abschnitt C. II 1. c).
[84] Vgl. Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 130; Muckel, Vertrauensschutz, S. 93; ähnlich Schwarz, Vertrauensschutz, S. 309 ff., m.w.N.
[85] Burmeister, Vertrauensschutz, S. 247; Englisch/Plum, StuW 2004, 342 (353); Degenhart, Systemgerechtigkeit, S. 45; Kisker, VVDStRL 32 (1974), S. 149 (151); Mellinghoff, DStJG 27 (2004), S. 25 (39, 54); Muckel, Vertrauensschutz, S. 97; Oldiges, Planungsgewährleistungsrecht, S. 139; Ossenbühl, DÖV 1972, 25 (27).
[86] Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 1.
[87] Vgl. nur Stern, Staatsrecht I, S. 906: Planen als "Grundtatbestand rationalen Handelns des Menschen.".
[88] Englisch/Plum, StuW 342 (530); Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 1 ff.; vgl. auch Birk, DStJG 27 (2004), S. 9 (16) und Maurer, HbdStR Bd. 3, § 60, Rn. 6.
[89] Statt vieler Tipke/Lang- Lang, § 4, Rn. 19 ff.
[90] So auch Englisch/Plum, StuW 342 (350); Isensee, FS F.Klein, S. 611 (613 f.); Kirchhoff, DStR 1989, 263 (268); Mellinghoff, DStJG 27 (2004), S. 25 (37); Vogel, JZ 1988, 833 (838).
[91] Englisch/Plum, StuW 342 (350); Mellinghoff, DStJG 27 (2004), S. 25 (32).
[92] Mellinghoff, DStJG 27 (2004), S. 25 (32), m.w.N.
[93] BFH BStBl. II 2000, 345 (346); vgl. Schwarz, Vertrauensschutz, S. 301.
[94] BFH BStBl. II 2004, 284 (Rn. 73), unter Nennung zahlreicher Literaturnachweise; zuletzt BFH BStBl. II 2005, 398 (Rn. 47).
[95] Viele Normen verfolgen gar beide Interessen, so etwa die Tabaksteuer. Vgl. Englisch/Plum, StuW 342 (350); Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 313; Mellinghoff, FR 2000, 627 (628); Raupach, DStJG 27 (2004), S. 114 f.; Roland, DStJG 27 (2004), S. 116 f.
[96] Englisch/Plum, StuW 342 (350).
[97] Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 316: "Der allgemeine Steuertarif trägt seine Veränderlichkeit in sich.".
[98] Englisch/Plum, StuW 342 (351); Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 316; Köppe, SteuerStud 1988, 194 (197).
[99] Das gilt insbesondere für die Besteuerung von Einkommen und Umsatz, vgl. Kirchhof, DStJG 27 (2004), S. 1 (6).
[100] Englisch/Plum, StuW 342 (351); Hey, Steuerplanungssicherheit, S. 316; Kirchhof, DStJG 27 (2004), S. 1 (6); Leisner, Kontinuität, S. 551; Mellinghoff, DStJG 27 (2004), S. 25 (33).
[101] Vgl. dazu allg. Tipke/Lang- Lang, § 9, Rn. 44 ff.
[102] Vgl. § 38 AO.
[103] Vgl. §§ 25 I, 36 I EStG bzw. §§ 30, 31 KStG.
[104] Vgl. Pahlke/Koenig- Pahlke, § 4 AO, Rn. 79 ff., m.w.N. vgl. ausführlich unten, Abschnitte C. II. 1. c) und C. II. 2. b) bb).
[105] Englisch/Plum, StuW 342 (351), m.w.N.
Häufig gestellte Fragen
Was ist der Inhalt dieses Dokuments?
Dieses Dokument ist eine umfassende Sprachvorschau, die den Titel, das Inhaltsverzeichnis, die Ziele und Schlüsselthemen, Kapitelzusammenfassungen und Schlüsselwörter enthält. Es behandelt das Thema Vertrauensschutz im öffentlichen Recht und insbesondere im Steuerrecht, unter Berücksichtigung der Rechtshistorie.
Was ist das allgemeine öffentlich-rechtliche Vertrauensschutzprinzip?
Das allgemeine öffentlich-rechtliche Vertrauensschutzprinzip wird anhand der Rechtshistorie hergeleitet, wobei die Entwicklung des Vertrauensschutzes vor und nach dem Zweiten Weltkrieg betrachtet wird. Es werden unterschiedliche Begründungen des Vertrauensschutzes untersucht, darunter Treu und Glauben sowie verfassungsrechtliche Grundlagen wie das Rechtsstaatsgebot und die Grundrechte.
Wie wird der Vertrauensschutz im Steuerrecht konkretisiert?
Die Konkretisierung des Vertrauensschutzes im Steuerrecht wird unter Berücksichtigung allgemeiner Besonderheiten des Steuerrechts dargestellt, wie z.B. die Bedeutung von Planungssicherheit, die Normsystematik (Lenkungs-, Fiskalzweck- und Vereinfachungsnormen, Bemessungsgrundlage und Tarif) sowie der besondere Zeitbezug des Steuerrechts. Des Weiteren wird die Bedeutung einer gerechten Lastenverteilung im Steuerrecht hervorgehoben.
Welche Rolle spielen Finanzgesetze als Vertrauensgrundlage?
Die Rolle von Finanzgesetzen als Vertrauensgrundlage wird anhand der Rechtshistorie beleuchtet, wobei die Entwicklung von der grundsätzlichen Zulässigkeit rückwirkender Gesetze bis hin zu einem typisierten Vertrauensschutz nach echter und unechter Rückwirkung dargestellt wird. Die aktuelle Entwicklung hin zu einem nahezu einheitlichen Schutzniveau für alle Gesetzesrückwirkungen wird kritisch gewürdigt.
Welche Bedeutung haben Akte der Finanzverwaltung als Vertrauensgrundlage?
Die besondere Bedeutung von Treu und Glauben im Zusammenhang mit Akten der Finanzverwaltung als Vertrauensgrundlage wird hervorgehoben. Es werden sowohl abstrakt-generelle als auch konkret-individuelle Verwaltungshandlungen betrachtet.
Inwieweit können Entscheidungen des BFH als Vertrauensgrundlage dienen?
Die Bedeutung von Entscheidungen des Bundesfinanzhofs (BFH) als Vertrauensgrundlage wird anhand der Rechtshistorie dargestellt und die Entwicklung kritisch bewertet.
Was sind die Elemente des allgemeinen Vertrauenstatbestandes?
Der allgemeine Vertrauenstatbestand, der die Grundlage für die Vertrauensschutzprüfung bildet, besteht aus den Elementen Vertrauensgrundlage, Vertrauen und Vertrauensbetätigung. Der Eintrag in diese Abwägung ist Rechtsfolge des erfüllten Vertrauenstatbestandes.
Welche Besonderheiten gibt es bezüglich der Normsystematik im Steuerrecht (Telos)?
Steuerliche Gesetze lassen sich typischerweise je nach Telos in drei Gruppen einteilen: Lenkungs-, Fiskalzweck- oder Vereinfachungsnormen. Der Vertrauensschutz variiert je nachdem, welcher Kategorie die Norm zuzuordnen ist, weil je nach Telos unterschiedliche Prinzipien für deren Änderung oder veränderte Auslegung streiten.
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- Hans-Joachim Berner (Author), 2012, Vertrauensschutz im Steuerrecht, Munich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/262760
