Mit der Novellierung des § 1 AStG im Rahmen der UntStRef 2008 hat sich der Gesetzgeber dazu entschieden, Funktionen bei konzerninternen Verlagerungen ins Ausland in weiterem Umfang als bisher zu besteuern, da sie die Abwanderung hierzulande gereifter, sprudelnder Einkunftsquellen darstellen können. Zur detaillierten Ausgestaltung des in § 1 AStG beschriebenen Besteuerungsmodells wurde indes die Finanzverwaltung ermächtigt, die zeitgleich mit der Gesetzesnovellierung die FVerlV1 als weitere Regelungsebene installiert hat. Begleitet von einem intensiven fachlichen Diskurs mit Verbänden, Industrie und Beraterschaft wurde das Regelwerk in 2010 neben einer weiteren Gesetzesnovelle in Form des SEStEG sowie um die VG-FVERL, ebenfalls auf Ermächtigungsbasis, ergänzt. Die Veröffentlichung der endgültigen Fassung der VG-FVERL im Herbst 2010 markiert dabei einen vorläufigen Schlusspunkt der Reformierung und soll verbleibende Zweifelsfragen, die sich im Anschluss an die Neuregelung des § 1 Abs. 3 AStG sowie der FVerlV ergeben haben, klären helfen. Nahezu zeitgleich hat die OECD ihre Verrechnungspreisrichtlinien (OECD-TPG) in aktualisierter Fassung samt Standards für Funktionsverlagerungen im Sommer 2010 veröffentlicht.

Ziel dieser Arbeit ist es, die aktuelle Rechtslage der Besteuerung von FV und den Diskurs hierzu darzulegen und zu würdigen. Im Rahmen der Analyse soll herausgearbeitet werden inwieweit die Regelungen geeignet sind immaterielle Vermögensgegenstände bei Ihrer Verlagerung ins Ausland zu sachgerecht zu erfassen und zu besteuern. Insbesondere soll geklärt werden:
• Inwieweit diese Regelungen konform sind mit anerkannten Wirtschaftlichkeitsgrundsätzen, den diesbezüglichen Musterregelungen der OECD, und letztlich mit den proklamierten steuerpolitischen Zielen der CDU/CSU/FDP-Regierung, welche die Vermeidung von Schädigungen Deutschlands als Investitionsstandort verfolgt.
• Wie die Änderungen bzw. Konkretisierungen, die das Regelwert 2010 durch das SEStEG und insbesondere durch die VG-FVERL erfahren hat, im Hinblick auf die vorangegangenen Fragen bewertet werden.

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Inhaltsverzeichnis

A. EINLEITUNG

B. GRUNDLAGEN VON FUNKTIONSVERLAGERUNGEN
I. ökonomische Dimension von Funktionsverlagerungen
1. Betriebswirtschaftliche Definition von „Funktion “
2. Ökonomische Bedeutung von Funktionsverlagerungen
II. Fiskalische Dimension von Funktionsverlagerungen
III. Zielsetzung der deutschen Regelungen
IV. Verschärfung der Dokumentationsvorschriften

C. § 1 ASTG - BERICHTIGUNG VON EINKÜNFTEN
I. Überblick über § 1 AStG und verbundene Vorschriften
II. Tatbestandsvoraussetzungen des § 1AStG
1. Nahe stehende Person
2. Grenzüberschreitende Funktionsverlagerungen
2.1 Der Begriff der Funktion
2.2 Streitfragen und Literaturmeinungen zum Funktionsbegriff
2.3 Der Begriff der „Funktionsverlagerung“
2.4 Formen von Funktionsverlagerungen
3. Unübliche Bedingungen und Einkunftsminderungen
III. Rechtsfolgen des § 1 AStG
1. Dokumentation und Funktionsanalyse als Ausgangspunkt der Bewertung
2. Ermittlung von Fremdvergleichspreisen
2.1 Verrechnungspreisermittlung nach § 1 Abs 3 AStG
2.2 Bewertung auf Basis des tatsächlichen Fremdvergleichs
2.3 Bewertung auf Basis des hypothetischen Fremdvergleichs
3. Streitfragen und Literaturmeinung zum Fremdvergleichskonzept
3.1 Tatsächlicher Fremdvergleich
3.2 Hypothetischer Fremdvergleich

D. TRANSFERPAKETBEWERTUNG NACH § 1 ABS. 3 SATZ 9 ASTG
I. Der Begriff des Transferpakets
II. Grundsätze der Transferpaketbewertung
1. Bewertung des Transferpakets bei tatsächlichem Fremdvergleich
2. Bewertung des Transferpakets bei hypothetischem Fremdvergleich
2.1 Regelmäßige Bewertung nach IDW Standard
2.3 Streitfragen und Literaturmeinung zur Transferpaketbewertung
3. Lizenzierungsoption
4. Preisanpassungsklausel

E. ÖFFNUNGSKLAUSELN ZUR EINZELBEWERTUNG
I. KEIN WESENTLICHES IMMATERIELLES WIRTSCHAFTSGUT
II. Äquivalenz zum Transferpaketwert
III. Zumindest ein wesentliches immaterielles Wirtschaftsgut

F. TRANSFERPAKETBESTEUERUNG IM VERGLEICH ZU OECD -
„BUSINESS RESTRUCTURING“
I. Deckungsgrad von deutschen und internationalen Vorschriften
1. Begriffsabgrenzungen
2. Grundsatz der Einzelbewertung ohne Geschäftswertansatz
3. Gesamtbewertung nur im Rahmen eines „ongoing concern“
II. Würdigung des § 1 Abs. 3 Satz 9ff. AStG im Kontext der OECD-TPG

G. SCHLUSSFOLGERUNGEN
I. Zusammenfassung der Ergebnisse
1. Zusammenfassung der Vorschriften zur Funktionsverlagerung
2. Zusammenfassung der aktuellen Streitfragen und Literaturmeinung
II. FAZIT
I ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS
II ABBILDUNGSVERZEICHNIS
III TABELLENVERZEICHNIS
IV ANHANG
V LITERATURVERZEICHNIS

I Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Abb. 1: Definition einer FV

Abb. 2: Formen vom Funktionsverlagerungen

Abb. 3: Funktionsanalyse

Abb. 4: Verrechnungspreisbildung nach § 1 Abs. 3 AStG

Abb. 5: Aufbau des CAPM

Abb. 6: Residualwert am Unternehmenswert

Abb. 7: Struktur der Transferpaketbewertung nach § 1 Abs. 3 Satz 9 ff.

Abb. 8: Beispiel Differenz Median und Mittelwert

Tab. 1: Berechnung des Barwertes bei unterschiedlichen Kapitalisierungszeiträumen

Tab. 2 Tabellarische Übersicht des § 1 AStG

Tab. 3: Kennzahlen

A. Einleitung

Problembeschreibung

Eine wesentliche Intention des Reformvorhabens bestand darin, dem bis dato aufgrund eines Erfassungsdefizits kaum beachteten Wegzug von Steuersubstrat, insbesondere durch Übertragung von immateriellen Vermögungsgegenständen, vorzubeugen. Der Kern der Regelungen sieht nunmehr eine Sollertragsbesteuerung auf Basis von Gewinnpotentialen vor. Spätestens hiermit sind Ansätze der betriebswirtschaftlichen Bewertungslehre bei Bestimmung von steuerlichen VP ein wichtiges Thema geworden. So soll die Bewertung der Funktion auf Basis des sog. Transferpakets unter Einbeziehung aller Chancen und Risiken und sonstigen Vorteile erfolgen. Dabei soll anscheinend regelmäßig vom bisherigen Grundsatz der Einzelbewertung von WGn abrückt werden. Darüber hinaus hat der Gesetzgeber die Möglichkeit geschaffen, Gewinne, die erst durch die Ausübung der Funktion in der Zukunft entstehen, der Besteuerung im Inland zuzuführen. Weiterhin wird bei der Bewertung der übertragenen Funktionen regelmäßig ein Übergang eines anteiligen Geschäfts- bzw. Firmenwertes unterstellt, der einen erheblichen Einfluss auf den VP haben kann.

Dem berechtigten gesamtwirtschaftlichen Interesse des Staates an der Einkunftssicherung im Rahmen der Besteuerung von grenzüberschreitenden FV steht dabei grundsätzlich die Maßgabe der Vermeidung von investitionshinderlichen Maßnahmen entgegen. Aus steuerlicher Sicht zählen hierzu insbesondere eine im internationalen Vergleich überdurchschnittliche steuerliche Belastung sowie Rechtsunsicherheit aufgrund praxisferner Regelungen. Im Mittelpunkt der teils heftigen Kritik am Regelwerk stehen daher auch Fragen zur Vereinbarkeit der deutschen Regelungen mit den Verrechnungspreisrichtlinien der OECD, zu ungenauen Definitionen bei der Einkunftsabgrenzung sowie zu Details der Vergütung im Rahmen der kapitalwertorientierten Funktionsbewertung. Die umfangreichen Detailregelungen im Rahmen der Transferpaketbewertung können sich im Hinblick auf die Anerkennung der VP durch die ausländischen Finanzbehörden als problematisch erweisen. Im Gegensatz zur Auffassung der Bundesregierung ^[4], die einen klarstellenden Charakter und Rechtssicherheit begründende Auswirkungen der Regelungen sieht, werden in der Praxis eine Vielzahl von Verständigungs- und Schiedsgerichtverfahren erwarten.

Des Weiteren erscheint in der Rückschau auf die Novellierungsphase das Vorgehen des Gesetzgebers hinsichtlich Stringenz und Erwartungssicherheit kritikwürdig. Bei dem Versuch sich mit Einführung von Spezialvorschriften zur FV 2008 weitgehende Spielräume zu sichern, hat dieser anscheinend über das Ziel hinausgeschossen. Dies sollte durch das SEStEG und durch die VG-FVERL korrigiert werden. Dennoch wird weiterhin kritisiert, dass alte wie neue fiskalische Gestaltungsspielräume verbleiben. Ein fundamentaler Vorwurf, der sich durch das gesamte Spektrum Kritik zur Besteuerung von FV zieht, lautet, dass die Finanzverwaltung sich mit den Konkretisierungen im Form der FVerlV und die VG-FVERL von der gesetzgeberischen Intention und zum Nachteil des Stpfl entfernt hat.

Zielsetzung

Ziel dieser Arbeit ist es, die aktuelle Rechtslage der Besteuerung von FV und den Diskurs hierzu darzulegen und zu würdigen. Im Rahmen der Analyse soll herausgearbeitet werden inwieweit die Regelungen geeignet sind immaterielle Vermögensgegenstände bei Ihrer Verlagerung ins Ausland zu sachgerecht zu erfassen und zu besteuern. Insbesondere soll geklärt werden:

- Inwieweit diese Regelungen konform sind mit anerkannten
Wirtschaftlichkeitsgrundsätzen, den diesbezüglichen Musterregelungen der OECD, und letztlich mit den proklamierten steuerpolitischen Zielen der CDU/CSU/FDP-Regierung, welche die Vermeidung von
Schädigungen Deutschlands als Investitionsstandort verfolgt.
- Wie die Änderungen bzw. Konkretisierungen, die das Regelwert 2010 durch das SEStEG und insbesondere durch die VG-FVERL erfahren hat, im Hinblick auf die vorangegangenen Fragen bewertet werden.

Gang der Untersuchung

Die vorliegende Arbeit ist in sieben Kapitel unterteilt. In Kapitel B erfolgen eine allgemeine Verortung des Untersuchungsgegenstandes aus ökonomischer Sicht sowie die Darstellung der steuerlichen Relevanz von FV im Hinblick auf die gesetzgeberische Anspruchslogik, die Doppelbesteuerungsproblematik und den zentralen Stellenwert des Fremdvergleichsgrundsatzes im internationalen Steuerecht. Ein Darstellung der steuerpolitischen Absichten des Gesetzgebers sowie der in der Praxis von FV bestehenden Problematik der besonderen Dokumentationserfordernisse runden das Bild ab insbesondere mit Blick auf das komplexe Spannungsfeld der Funktionsverlagerungsbesteuerung.

In Kapitel C erfolgt eine Darstellung der Tatbestandsvoraussetzungen und Rechtsfolgen des § 1 AStG bei der Ermittlung von VP, da diese Vorschrift auch Grundlage für die Besteuerung von FV ist. Ein Focus der Analyse liegt auf der Darstellung und Kritik zum neu eingeführten Tatbestandsmerkmal der „Funktionsverlagerung“. Einen weiteren Schwerpunkt bilden die Ausführungen zum hypothetischen Fremdvergleich als neuer Bestandteil der Rechtsfolgen des § 1 AStG. Dabei sollen neben dem Gesetz und der FVerlV auch die jüngsten Konkretisierungen durch die VG-FVERL herausgearbeitet und der Kritik gegenübergestellt werden.

Kapitel D befasst sich eingehend mit der Methodik der Transferpaketbesteuerung i.S.d. § 1 Abs. 3 Satz 9. Die Ermittlung des fiktiven Einigungsbereiches auf Basis jeweils kapitalwertbasierter Bewertungen bildet den Kern der Transferpaketbesteuerung und damit den Schwerpunkt dieses Abschnittes. Da die Regelungen zur Bewertung des Transferpaketes auch Schwerpunkt der VG- FVERL sind, liegt ein besonderes Augemerk auf den darin enthaltenen Konkretisierungen. Aus Gründen einer verbesserten Übersichtlichkeit und Lesbarkeit erfolgt die Darstellung der Kritik im Rahmen der Schwerpunkte in Kapitel C und D gesondert von der Beschreibung des Besteuerungssachverhaltes.^[5] In Kapitel E erfolgt die Darstellung der Öffnungsklauseln hin zur Einzelbewertung. Dies erfolgt unter Beachtung der Frage, inwieweit die aus der Transferpaketbewertung resultierenden Mängel mit diesen Instrumenten geheilt werden können. Im Mittelpunkt steht die, durch das SEStEG nachträglich begründete, dritte Öffnungsklausel, mit der Gesetzgeber die negativen Auswirkungen der Funktionsverlagerungsbesteuerung auf den Forschungs- und Entwicklungsstandort Deutschland aufzulösen versucht. Aufbauend auf die dahin gesammelten Erkenntnisse erfolgen in Kapitel F eine Darstellung und ein Vergleich der relevanten Regelungen der aktualisierten OECD-Richtlinien als Referenzregelwerk zu den deutschen Vorschriften.

Die Analyse endet mit Kapitel G in dem die jeweils wesentlichen Aspekte der Bewertungsvorschriften, der Kritik und der Einschätzungen der Auswirkungen der VG-FVERL zusammengefasst werden. Darauf aufbauend erfolgt im Fazit die Beantwortung der eingangs gestellten Fragen sowie eine kritische Würdigung der deutschen Vorschriften zur Besteuerung von FV.

B. Grundlagen von Funktionsverlagerungen

I. ökonomische Dimension von Funktionsverlagerungen

1. Betriebswirtschaftliche Definition von „Funktion“

Ausgehend von organisationstheoretischen Ansätzen liegt der Ursprung des betriebswirtschaftlichen Begriffs „Funktion“ in der konsequenten Umsetzung der Arbeitsteilung im Industriebetrieb. Im Kern beschreibt der Begriff eine wesentliche Tätigkeit.^[6] Probleme bei den Definitionsversuchen entstehen hinsichtlich der eindeutigen Abgrenzung einzelner betrieblicher Teilaufgaben. ^[7] So finden sich in der Literatur unterschiedliche Versuche den Begriff zu bestimmen, ohne dass sich bisher eine exakte Definition herausbilden konnte. ^[8]

Allen Definitionsversuchen gemein ist also die Beschreibung einer „Funktion“ als ein Umfang von betrieblichen Tätigkeiten und Aufgaben, der nach bestimmten Kriterien abgegrenzt werden kann und gleichzeitig der Optimierung des Wertschöpfungsprozesses im Konzern untergeordnet ist.^[9] Als Funktion im engeren Sinne wird die Zusammenfassung von Aufgaben gleichartiger Verrichtung entlang der Wertschöpfungskette bezeichnet. Sie stellt die Gesamtheit der in einem Unternehmen innerhalb eines Funktionsbereiches ausgeübten Tätigkeiten dar. Die Funktionsbereiche werden produkt-, prozess-, oder marktbezogen oder in anderer Weise abgegrenzt. Als zentrale Tätigkeitsbereiche werden bspw. Beschaffung, Produktion, Vertrieb, F&E sowie Unternehmensverwaltung benannt.^[10]

2. Ökonomische Bedeutung von Funktionsverlagerungen

FV können grundsätzlich als Sachverhalte beschrieben werden bei denen international tätige Konzerne betriebliche Funktionen von einem Staat auf ein verbundenes Unternehmen in einem anderen Staat verlagern.^[11] Das Spektrum reicht von Ausgliederungen einzelner operativer Tätigkeiten über die Verlagerung von vollständigen Herstellungsprozessen bis hin zur Übertragung, bzw. Überlassung von bereits im Inland entwickelten Produktions- und Prozess-Know- how. Mit einer FV ist häufig auch eine Übertragung von unternehmerischen Risiken sowie von materiellen und immateriellen Vermögensgegenständen verbunden.^[12]

Die Funktion steht in Bezug auf ihren In- und Output im Austausch mit ihrer rechtlichen und wirtschaftlichen Umwelt am Funktionsstandort. Im Rahmen einer strategischen Konzemplanung kommt es insbesondere bei langfristigen Intemationalisierungsstrategien zur Auswahl von Standorten, die komparativ die meisten Synergien mit der Funktion erzeugen. ^[13] Als weiterer Grund kann daneben die Verteilung von unternehmerischen Risiken durch die Diversifizierung von einzelnen Funktionen genannt werden. ^[14] Das Ausnutzen von Standortvorteilen soll zum Bestehen im internationalen Wettbewerb beitragen. BERNHARDT beschreibt Organisationsstrukturen internationaler Konzerne plakativ mit lebenden Organismen, in denen permanent Veränderungen stattfinden und Wertschöpfungsketten regelmäßig überregional organisiert werden.^[15]

In Deutschland sind vor allem zwei Ursachen von FV bedeutend.^[16] Das eine ist die Verlagerung von Produktionsfunktionen in Länder, die niedrigere Produktions- und insbesondere Lohnkosten haben. Daneben kommt es in der Praxis häufig vor, dass Vertriebsfunktionen in andere Länder verlagert werden, weil man auf diese Weise neue Märkte erschließen will bzw. näher an vorhandene Märkte herankommen möchte. ^[17] FRISCHMUTH beschreibt den Regelfall in Deutschland als eine Verlagerung von bereits amortisierten immateriellen WGn, die die rechtliche und wirtschaftliche Grundlage für die Produktion und den Vertrieb in anderen Regionen bilden, also einem späteren Produktlebenszyklus zuzuordnen sind.^[18]

Ein prominenter Fall, wenn auch nicht die Hauptursache ^[19] von FV ist die Verlagerung von Funktionen aufgrund fiskalischer Standortvorteile, als Folge von Optimierungsaktivitäten zur Senkung der Konzernsteuerquote. ^[20] So besteht für die Konzernleitung grundsätzlich der Anreiz, die konzerninterne Preisgestaltung als Instrument der Erfolgslenkung zu nutzen. Zwar sollen die Gemeinkosten weitgehend verursachungsgerecht auf die einzelnen Kostenstellen bzw. auf die einzelnen Kostenträger verteilt werden, aus steuerlichen Gesichtspunkten kann es sich für das Unternehmen hingegen lohnen, VP im Rahmen des Lieferungs- und Leistungsaustauschs zwischen verbundenen Unternehmen so festzusetzen, dass Gewinne bei dem Unternehmen entstehen, das im niedriger besteuerten Land ansässig ist. Steuerdisparitäten führen bei Verlagerungen von Gewinnen in Niedrigsteuerländer zu einer niedrigeren Gesamtunternehmensteuerlast und damit letztlich zu einem höheren Investitionsrückfluss. Denn durch eine FV auf einen eigenständigen Rechtsträger im Ausland wird dem deutschen Fiskus auf Grund der steuerlichen Abschirmwirkung nach § 8b Abs. 1 Satz 5 KStG, dem sog. Dividenprivileg, das Besteuerungsrecht für die aus der Funktion resultierenden Gewinne entzogen.^[21] ^[22]

Die Finanzverwaltung geht, bestätigt durch die Literaturmeinung, davon aus, dass die Verrechnungspreisgestaltung von Unternehmen häufig so gesteuert wird, dass Gewinne im Ausland anfallen, während Betriebsausgaben hier geltend gemacht werden.^[23] Die fiskalischen Auswirkungen können also erheblich sein, insbesondere für ein Hochsteuerland wie Deutschland.^[24]

II. Fiskalische Dimension von Funktionsverlagerungen

Aus fiskalischer Sicht haben VP (auch für FV) die Funktion, eine angemessene Allokation von Einkünften multinationaler Unternehmen zwischen den betroffenen Staaten sicherzustellen. ^[25] Dabei müssen die VP die tatsächliche Funktions- und Risikostruktur widerspiegeln, damit jedem Staat ein angemessener Anteil an der (grenzüberschreitenden) Wertschöpfungskette zuteil wird.^[26] Teilweise werden offen Befürchtungen artikuliert, dass auch abseits steuerzentrierter Unternehmensplanung steuerpflichtiges Substrat entgeltfrei ins Ausland übergeht und die Finanzverwaltung am Entstehungsstandort der Funktion dabei leer ausgeht. ^[27] Somit besteht international Bedarf, die Besteuerungsrechte zwischen Staaten zu klären. ^[28]

Neben der volkswirtschaftlich sinnvollen Erfassung und Besteuerung von im Inland entstandenem Steuersubstrat besteht eine weitere wesentliche Zielsetzung eines Steuersystems in der Neutralität der Besteuerung. Eine Besteuerung ist dann als neutral zu bezeichnen, wenn dadurch unternehmerische Entscheidungen unverzerrt bleiben.^[29] Im internationalen Kontext ist eine Besteuerungsneutralität eng mit der Beseitigung von Doppelbesteuerung verbunden.^[30] Eine Doppelbesteuerung i.Z.m. FV entsteht, wenn die Ausgleichszahlung, die nach deutschem Steuerrecht für die Funktion zu leisten ist im Ausland durch die Finanzverwaltung der übernehmenden Gesellschaft nicht zum Steuerabzug zugelassen wird.^[31] Folgende Konstellationen einer Doppelbesteuerung sind dabei möglich:^[32]

- Der Empfängerstaat erlaubt die Aktivierung der Ausgleichszahlung, versagt er jedoch, wie in der Praxis vorkommend, die steuerliche Abschreibung des Gesamtbetrages. Diese Doppelbesteuerung kann unter Umständen zu einem späteren Zeitpunkt aufgelöst werden, wenn die Funktion weiterverkauft wird und der Verkaufserlös mit der kompletten ursprünglichen Ausgleichszahlung verrechnet wird.
- Der Empfängersaat versagt die Aktivierung von Teilen der Ausgleichszahlung (z.B. für Goodwill-Bestandteile), so entsteht eine dauerhafte Doppelbesteuerung.

Die Bedeutung von FV vor diesem Hintergrund wird auch darin deutlich, dass die OECD im Rahmen ihrer aktuellen Fassung der Verrechnungspreisrichtlinien, vom 22.07.2010, für derlei Sachverhalte das Kapitel „Business Restructuring“ aufgelegt hat. Unter Vorwegnahme der Ausführungen in Kapitel F, sei an dieser Stelle darauf hingewiesen, dass die Regelungen der OECD grundsätzlich die Möglichkeit einer weitergehenden Gewinnkorrektur auf Rechtsgrundlage innerstaatlicher Korrekturvorschriften vorsehen, wenn dem international anerkannten „dealing-at-arm's-length“-Grundsatz (Fremdvergleichsgrundsatz) nicht entsprochen wurde. ^[33] Unter Bezug auf Art. 9 OECD-MA ist eine Gewinnkorrektur demnach erlaubt, wenn zwischen verbundenen Unternehmen andere Bedingungen vereinbart wurden als dies zwischen unabhängigen Unternehmen der Fall wäre, und aufgrund dessen das Einkommen der inländischen Kapitalgesellschaft gemindert worden ist.^[34] Die Vorschrift ist darüber hinaus als Verbotsnorm zu verstehen, da sie die Korrektur von tatsächlich vereinbarten VP nach innerstaatlichem Recht nur bis zur Höhe des Fremdvergleichspreises erlaubt. ^[35] Wird von einem Vertragsstaat, auf dessen Seite der Gewinn zu niedrig bzw. der Verlust zu hoch ausgewiesen wurde, eine Korrektur vorgenommen, verpflichtet Art. 9 Abs. 2 OECD-MA den anderen Vertragstaat zu einer Gegenberichtigung. Damit soll eine sog. wirtschaftliche Doppelbesteuerung der Unternehmensgewinne vermieden werden.^[36] Da eine Korrektur nur auf nationalem Recht beruhen kann, ist nicht gewährleistet, dass die Gegenkorrektur des einen Vertragsstaates in gleicher Höhe wie die Gewinnkorrektur des anderen Staates erfolgt. In vielen abgeschlossenen DBA fehlt gar eine dem Art. 9 OECD-MA entsprechende Regelung, da die Vertragsstaaten nur selten gewillt sind ihre Besteuerungsansprüche aufzugeben.^[37] Die deutschen Regelungen zu FV werden vor allem kritisch gesehen, weil in der Praxis regelmäßig erhebliche Doppelbesteuerungsrisiken auftreten können. ^[38]

Sollte der in Deutschland angesetzte Verrechnungspreis in einem konkreten Fall von einem anderen Staat nicht anerkannt werden und wurden keine Gegenkorrekturmaßnahmen im DBA vereinbart, ist der Besteuerungskonflikt durch ein Verständigungs- oder Schiedsverfahren zu lösen. ^[39] Ein möglicher Besteuerungskonflikt zwischen der Finanzverwaltung und einem anderen Staat kann auch bereits im Voraus durch ein kostenpflichtiges Vorabverständigungsverfahren vermieden werden.^[40] Verständigungsverfahren bedeuten jedoch, selbst bei einem für den Stpfl günstigen Ausgang, einen erheblichen administrativen Aufwand und werden von den Unternehmen gerne vermieden.^[41]

Die Problematik hinsichtlich der Vereinbarkeit der deutschen Regelungen mit höherrangigem Recht, darunter mit den EU-Verträgen, wird an dieser Stelle nicht weiter beleuchtet.^[42]

III. Zielsetzung der deutschen Regelungen

Der Themenkomplex der Funktionsverlagerung ist im deutschen Steuerrecht in § 1 AStG eingebettet.^[43] Mit der Schaffung des AStG verfolgt der Gesetzgeber das Ziel, Steuerflucht durch Ausnutzung des internationalen Steuergefälles zu verhindern und die Gleichmäßigkeit der Besteuerung bei Auslandsbeziehungen und damit die zwischenstaatliche wirtschaftliche Chancengleichheit wiederherzustellen.^[44] Seit der Novellierung des AStG 2008 sollen Steuermehreinnahmen aus der Besteuerung von FV neben anderen Instrumenten^[45] zur Gegenfinanzierung der Entlastungen der Unternehmen aus der UntStRef dienen.^[46] Speziell für die bis dato nicht eindeutig normierten FV sollen hinreichend konkrete Bestimmungen geschaffen werden, die eine sachgerechte Besteuerung von Wertetransfers ins Ausland sicherstellen.^[47] An die Einführung der Vorschriften zur FV samt Transferpaketbewertung waren noch vor der Einführung der dritten Ausnahmeklausel im Jahr 2010 ^[48] konkrete Zahlungseingangserwartungen i.H.v. EUR 1,77 Mrd. geknüpft.^[49] Wirtschaftlich sinnvolle Umstrukturierungen sowie Aktivitäten zur Erschließung ausländischer Märkte sollten dadurch nicht behindert werden.^[50]

Die Regelungsabsicht der Funktionsverlagerungsbesteuerung im Einzelnen zielt auf die Besteuerung der in Deutschland geschaffenen immateriellen WG bei ihrer Verlagerung ins Ausland mittels Erfassung ihrer Gewinn- oder Ertragspotentiale. ^[51] In Ermangelung echter Interessengegensätze zwischen den am grenzüberschreitenden Leistungsaustausch beteiligten verbundenen Unternehmen unterstellt der Gesetzgeber, dass die dabei vereinbarten Preise nicht zwingend den marktüblichen Maßstäben entsprechen, sondern als Instrumentarium zur Gewinnverlagerung ins Ausland herangezogen werden können. ^[52] Als eine Ursache für die verdeckte Entnahmemöglichkeit gilt hier das Bilanzierungsverbot für selbst geschaffene immaterielle WG, welches in § 5 Abs. 2 Satz 2 EStG verankert ist. ^[53] Dieses Verbot bewirkt, dass sich immaterielle WG in der Bilanz des abgebenden Unternehmens nicht im Einzelnen widerspiegeln und deren Übertragung damit gegenüber den deutschen Finanzbehörden verborgen werden kann (sog. Informationsasymmetrie). Mit der Verlagerung von Funktionen fließen dann nicht nur materielle WG und in Deutschland geschaffene immaterielle WG und Vorteile, wie z.B. Know-how, Patente und Kundeninformationen ab, sondern auch die mit der Funktion verbundenen zukünftigen Gewinne. Dadurch emigriert Steuersubstrat, welches in Deutschland bemessungsgrundlagemindernd aufgebaut wurde, dauerhaft ab.^[54] Der gesetzgeberische Zweck des § 1 Abs. 3 AStG ist somit die Beseitigung des „Vollzugsdefizit[s]“ bei der grenzüberschreitenden Verlagerung von immateriellen WG.^[55]

Diese Intention proklamiert letztlich auch die Finanzverwaltung in dem Sie ebenfalls beteuert, dass mit den Gesetzesänderungen keine neuen Besteuerungstatbestände eingeführt werden sollen. Diese haben „vor allem klarstellende und präzisierende Wirkung“ und sind „Ausfluss des seit jeher geltenden Fremdvergleichsgrundsatzes “ und “lediglich eine ausdrückliche Regelung dieses Grundsatzes.“^[56]

Da die Thematik nach wie vor neu ist, werden die Fachdiskussionen auch auf Seiten des Gesetzgebers und der Finanzverwaltung kontrovers geführt. ^[57] In Folge des Regierungswechsels 2009 kam es zur Revision von Gesetzesinitiativen der großen Koalition. Bereits im Koalitionsvertrag 2009 hatte sich die neue CDU/CSU/FDP-Bundesregierung zum Ziel gesetzt, die „negativen Auswirkungen auf den Forschungs- und Entwicklungsstandort Deutschland“ als Folge der Novellierung des § 1 AStG im Jahr zuvor „unverzüglich“ zu beseitigen. Vor diesem Hintergrund sind auch das EUStUmsG^[58] ^[59] und die seitens des BMF vorgelegten VG-FVERL aus dem Jahre 2010 folgerichtig als Korrekturansätze der in 2008 beschlossenen Vorschriften zu bewerten.^[60] Des Weiteren, so schreiben Kroppen und Rasch in Ihrer Analyse zum Entwurf der VG-FVERL 2009, wurden insbesondere von selbigen eine erhöhte Rechtssicherheit aufgrund weiterer Konkretisierung und in Folge eine pragmatische und administrierbare Handhabung der Vorschriften erwartet.^[61]

IV. Verschärfung der Dokumentationsvorschriften

Als Reaktion auf eine Grundsatzentscheidung des BFH^[62] hat der Gesetzgeber mit § 90 Abs. 3 AO erstmals eine Verpflichtung des Stpfl zur Dokumentation seiner Verrechnungspreisermittlung geschaffen.^[63] Danach hat die Aufzeichnung der wirtschaftlichen und rechtlichen Grundlagen für eine den Grundsatz des Fremdvergleichs beachtende Vereinbarung von Preisen mit nahestehenden Personen zu erfolgen. Die Unternehmen müssen die Erfüllung, bzw. Nichterfüllung der Tatbestandsvoraussetzung im konkreten Fall in allen Details selbst dokumentieren und die Einhaltung aller Regeln bei der Durchführung des Fremdvergleichs sicherstellen.^[64] Darüber hinaus werden von der FVerV und den VG-FVERL besondere Anforderungen hinsichtlich der Glaubhaftmachung von Ausnahmetatbeständen zur Einzelbewertung gestellt.^[65] Die Anforderungen werden kritisch gesehen, da sie zu einer Beweislastumkehr zulasten des Stpfl führen.^[66] Hierbei ist anzumerken, dass eine ausländische Gesellschaft keinen Mitwirkungspflichten im Inland unterliegt. Des Weiteren ist zweifelhaft, warum die Mitwirkungsverweigerung einer ausländischen Gesellschaft zu Lasten eines schuldlosen StPfl gehen soll.^[67]

Zusätzlich zu diesen Dokumentationspflichten hat das BMF zur weiteren Konkretisierung die sog. GAufzV^[68] erlassen. Weitere für die Dokumentation von VP und damit auch für FV relevante Anwendungsregeln wurden vom BMF am 12. Mai 2005 mit den sog. VWG-Verfahren^[69] begründet, wodurch die Dokumentationspflichten weiter an Umfang zugenommen haben.

Im Zuge der UntStRef 2008 wurden sodann die Dokumentationsanforderungen bei internationalen Geschäftstätigkeiten weiter erhöht. ^[70] Mit § 162 Abs. 3 Satz 3 AO wurden erstmalig Sanktionsmöglichkeiten bei fehlender Mitwirkung ausländischer nahe stehender Personen eingeführt. ^[71]

Nach § 90 Abs. 3 AO i.V.m. § 3 Abs. 1 GAufzV müssen FV als außergewöhnliche Geschäftvorfälle^[72] "zeitnah", d. h. innerhalb von sechs Monaten nach Ende des Wirtschaftsjahrs, in das der Geschäftsvorfall fällt, dokumentiert werden. ^[73] Darüber hinaus müssen Aufzeichnungen auf Verlangen der Finanzverwaltung innerhalb von 30 Tagen vorgelegt werden. Mit der Annahme einer FV als außergewöhnlicher Geschäftsvorfall durch die UntStRef ist die Vorlagefrist von 60 Tagen auf 30 Tage verkürzt worden.^[74] Durch die in den VG-FVERL vorgenommene Ausweitung des Anwendungskreises der Vorschrift des § 1 AStG, sowie weitere darin enthaltene Detailregelungen, haben die Dokumentationsvorschriften noch einmal eine erhebliche Ausweitung erfahren. ^[75]

C. § 1 AStG - Berichtigung von Einkünften

I. Überblick über § 1 AStG und verbundene Vorschriften

Der § 1 AStG befasst sich mit dem Bereich der VP, also der Preise, die verbundene Unternehmen für konzerninterne Lieferungen und Leistungen vereinbaren. Im Kern zieht das Gesetz die Berichtigung von Einkünften nach sich, sollten die vom Stpfl zur Gewinnermittlung herangezogenen Verrechnungspreise der Überprüfung auf Angemessenheit und Marktüblichkeit nicht standhalten. ^[76] Als Rechtsfolge des § 1 AStG kommt es also zu einer Soll-Gewinnbesteuerung. ^[77] Mit der Neuregelung des § 1 Abs. 3 AStG im Rahmen der UntStRef 2008 wurden erstmals die Grundsätze zur Bestimmung der dem Fremdvergleich nach angemessenen VP bei grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen ^[78], sowie grenzüberschreitenden FV gesetzlich definiert. § 1 Abs. 3 Satz 9 AStG zielt seither darauf ab, funktionsinhärente ertragssteuerpflichtige Gewinnpotentiale vor Verlassen der inländischen Besteuerungssphäre letztmalig zu besteuern. ^[79]

Eine FV, als eine rein organisatorische Maßnahme, stellt zunächst keinen unmittelbaren Anknüpfungspunkt für eine Besteuerung dar. ^[80] Die Finanzverwaltung muss, abgesehen von Mißbrauchsfällen i.S.d. § 42 AO, die tatsächliche Funktions- bzw. Aufgabenverteilung im Konzern akzeptieren.^[81] Die unternehmerische Dispositionsfreiheit wird jedoch eingeschränkt, wenn mit der Funktion WG oder zivilrechtliche Ansprüche verlagert werden.^[82] In diesem Zusammenhang ist zu überprüfen, ob mit der Funktion Gewinnpotential steuerschädlich ins Ausland übertragen wurde. ^[83]

Da das Gesetz zahlreiche Begriffsdefinitionen ^[84] unbestimmt lässt, muss zur Ermittlung exakter Abgrenzungen auf verbundene Vorschriften und Gesetze zurückgegriffen werden. Zur Sicherstellung einer „einheitlichen Rechtsanwendung“ und der Vereinbarkeit mit den internationalen Grundsätzen ermächtigt der Gesetzgeber hinaus in § 1 Abs. 3 Satz 13 AStG, das BMF in Zusammenarbeit mit Bundesrat, Verwaltungsvorschriften zur Präzisierung der Sachverhallte zu erlassen. Ergänzend hierzu und zeitgleich mit Inkrafttreten der Änderungen zum 01.08.2008 wurden somit die FVerlV als weitere Regelungsebene seitens des BMF hinzugefügt. Darin werden Detailfragen zur Definition von Begriffen, sowie zur Anwendung der Regelungen zur Transferpaketbewertungen erläutert und konkretisiert.^[85]

Zur vorläufig endgültigen Ergänzung des Vorschriftenkanons wurden nach intensiven Diskussionen in Fachkreisen^[86] am 13.10.2010 die 72 Seiten starken VG-FVERL als weitere Anwendungsvorschrift zum AStG auf Ermächtigungsbasis veröffentlicht. Darin soll neben weiteren Abgrenzungsbestimmungen auch die zwischenzeitlich neu eingeführte dritte Öffnungsklausel sowie das neue Kapitel zu FV der OECD-TPG vom 22.7.2010 berücksichtigt werden.^[87] Die benannten Vorschriften enthalten jedoch letztlich nur die exekutive Auffassung zu den gesetzlichen Vorschriften.^[88]

II. Tatbestandsvoraussetzungen des § 1 AStG

Die Anwendung der Vorschriften zum § 1 AStG setzt voraus, dass:^[89]

- der ausländische Geschäftspartner des Stpfl eine ihm „nahe stehende Person“ ist,
- der Stpfl eine Geschäftsbeziehung zum Ausland unterhält, bzw. eine Funktion dorthin verlagert wird^[90],
- unübliche Bedingungen vereinbart wurden und
- dadurch eine Einkunftsminderung des inländischen Stpfl vor liegt.
Aus den Begriffen und Begriffsbestandteilen ausländische „nahe stehenden Person“, „Funktion“ und „Verlagerung“ ergeben sich fast vollständige

Tatbestandsvoraussetzungen ^[91], da bei Eintritt dieser Tatbeständsmerkmale folglich zwingend ein gesetzlich normierter Fremdvergleich bei der Preisausgestaltung durchzuführen ist (Rechtfolge), um überhaupt feststellen zu können, ob eine Übereinstimmung, bzw. eine steuerlich relevante Abweichung vorliegt. Da sich der Korrekturbetrag auf die Einkünfte bei diesen fremdüblichen Bedingungen bezieht, ist der Fremdvergleichsmaßstab sowohl auf der Tatbestandsseite als auch auf der Rechtsfolgenseite maßgeblich (Prüf- und Korrekturmaßstab). ^[92]

1. Nahe stehende Person

Die Merkmale einer „nahe stehenden Person“ sind in § 1 Abs 2 Nr. 1-3 AStG geregelt. Weitere Ausführungen, die Abgrenzung des Begriffs betreffend, sind in Tz. 1.3.2 VWG-Verfahren ^[93] aus dem Jahre 2005 enthalten. Es werden vier Merkmalsgruppen unterschieden:^[94]

a) Wesentliche Beteiligung
b) Beherrschender Einfluss
c) Besondere Einflussmöglichkeiten
d) Interessensidentität

a)Eine wesentliche Beteiligung liegt nach § 1 Abs. 2 Nr. 1 AStG vor, wenn mindestens 25 % der Anteile am Stpfl von der nahestehenden Person gehalten werden oder umgekehrt. Es ist ebenso möglich, dass eine dritte Person an der Person des Stpfl und seinem Geschäftspartner wesentlich beteiligt ist. Dies gilt bspw. für einen Mutterkonzern, der wesentliche Beteiligungen an zwei Töchtern hält. Die Beteiligungen werden proportional zugerechnet. Somit ist es unerheblich, ob es sich um eine unmittelbare oder mittelbare Beteiligung handelt, solange es sich nicht um eine unzulässige Zusammenrechnung von mittelbaren mit unmittelbaren Beteiligungen bzw. mehrerer mittelbaren Beteiligungen handelt.^[95]
Neben Kapitalgesellschaften können auch Personengesellschaften und Einzelunternehmen wesentliche Beteiligungen innehaben, ebenso wie stille Beteiligungen und beteiligungsähnliche Darlehen.^[96]
b)Die zweite Kategorie bilden Personen zwischen denen ein
Beherrschungsverhältnis auf rechtlicher, ebenso wie tatsächlicher Grundlage besteht.^[97] Dies können unter anderem beteiligungsähnliche Rechte und Unternehmensverträge im Sinne des Aktienrechts sein. ^[98] Allein die Möglichkeit einer Beherrschung erfüllt hierbei den Tatbestand einer „nahe stehenden Person“.^[99] Eine Beherrschung wird somit angenommen, wenn ein Unternehmen bspw. von einem Kapitalgeber oder einem Rohstofflieferanten abhängig ist, sowie bei personellen Verflechtungen auf der Ebene der Geschäftsleitung.^[100]
c)Ein besonderer Einfluss der ein Nahestehen zweier Personen begründet, kann auch in einem „außerhalb der Geschäftsbeziehung begründeten Einfluss“ bestehen.^[101] Hierbei kann es sich bspw. um verwandtschaftliche Verbindungen handeln. Auch hierbei reicht die Möglichkeit aus einen solchen Einfluss ausüben zu können.^[102]
d)Eine Interessensidentität wird angenommen, wenn der Stpfl oder sein Geschäftspartner ein geschäftliches oder persönliches Interesse an der Einkunftserzielung des jeweils Anderen haben. ^[103]

Da es sich bei einer „nahe stehenden Person“ um eine vom Stpfl verschiedene Person handeln muss, sind grenzüberschreitende Geschäfte innerhalb eines Unternehmens, z.B. zwischen Stammhaus und Betriebsstätte, bzw. zwischen zwei Betriebsstätten desselben Stpfl, von dieser Regelung ausgeschlossen.^[104] Der Rechtsbegriff einer „nahe stehenden Person“ war bereits Bestandteil des AStG vor der Reformierung 2008 und gilt allgemein als anerkannt. Aktuelle Diskussionen und Streitfragen bezüglich dieses Aspektes wurden nicht festgestellt.

2. Grenzüberschreitende Funktionsverlagerungen

Da den Begriffen „Funktion“ und „Funktionsverlagerung“^[105] eine wesentliche Bedeutung in der Analyse zukommt, wird an dieser Stelle ausführlich auf deren Begriffsbestimmungen und den Diskurs dazu eingegangen. Das AStG selbst gibt wenig Erläuterungen zur Abgrenzung der beiden Begriffe und spricht lediglich von einer Verlagerung einer Funktion (§ 1 Abs. 3 AStG).^[106] Auf Basis der Ermächtigung nach § 1 Abs. 3 Satz 13 AStG wurden weitere Merkmalseigenschaften seitens des BMF in der FVerlV sowie den VG-FVERL definiert.

2.1 Der Begriff der Funktion

Nach § 1 Abs. 3 S. 9 AStG liegt eine FV vor, wenn „eine Funktion einschließlich der dazugehörigen Chancen und Risiken und der mit übertragenen oder überlassenen WG und sonstigen Vorteile verlagert [wird]. “ Die Beschreibung klingt tautologisch und erscheint zur Abgrenzung eines Tatbestandsmerkmals unzureichend. ^[107] Mit der Neuregelung des Außensteuerrechts wurde der Begriff „Funktion“ somit als ein unbestimmter Rechtsbegriff eingeführt. ^[108] Eine genaue Bestimmung des Begriffs ist jedoch notwendig, um als klar beschriebene Bewertungsgrundlage dem Tatbestandsmerkmal der steuerlich relevanten Funktionsverlagerung dienen zu können.^[109]

Die FVerlV unterstreicht den Bezug zur betriebswirtschaftlichen Sichtweise.^[110] Demnach definiert § 1 Abs. 1 FVerlV die Funktion als „eine Geschäftstätigkeit, die aus einer Zusammenfassung gleichartiger betrieblicher Aufgaben besteht, die von bestimmten Stellen erledigt werden.“^[111]

Gemäß § 1 Abs. 1 Satz 2 FVerlV ist eine Funktion darüber hinaus ein organischer Teil eines Unternehmens, ohne dass ein Teilbetrieb im steuerrechtlichen Sinne vorliegen muss. In der Verordnungsbegründung werden zur Definition, was als „organisch“ gilt folgende drei Merkmale besonders hervorgehoben: Demnach soll eine gewisse wirtschaftliche Eigenständigkeit, ein darauf konkret allokierbarer Personalstamm sowie eine sachgerechte Abgrenzung der Gewinnauswirkungen 112 charakteristisch sein. ^[112]

Die VG-FVERL zwei Jahre später schließen sich dieser Beschreibung an und ergänzen hierzu: „Aus betriebswirtschaftlicher Sicht reicht es aus, dass die betroffenen Teilaufgaben einen inneren wirtschaftlichen und organisatorischen Zusammenhang erkennen lassen, d.h. dass für die fragliche Geschäftstätigkeit (Funktion) im Falle der Verlagerung für die beteiligten Unternehmen konkrete Zahlungsflüsse bzw. sachgerecht abgrenzbare Gewinnauswirkungen festgestellt werden können. ^[113]

“ Im allgemeinen Teil der VG-FVERL verdeutlicht der Verordnungsgeber seine Argumentation. Mit Verweis auf die relevanten OECD-Richtlinien heißt es dazu in Rz. 12 VG-FVERL: „Ist die Funktionsverlagerung für den Konzern wirtschaftlich vernünftig, kann grundsätzlich davon ausgegangen werden, dass zum Zeitpunkt der Funktionsverlagerung (Rn. 156) Verrechnungspreise bestimmt werden können, die für alle beteiligten Unternehmen zu einem, dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechenden Ergebnis führen (Rz. 9.179 OECD Leitlinien) “ Die Abgrenzung der übertragenden Aufgabenkomplexe und die entsprechende Zuordenbarkeit von Aufwand und Ertrag sind die entscheidenden Voraussetzungen um eine Wertschöpfungskette überhaupt identifizieren zu können. ^[114] Folgerichtig könnten die einzelnen Bestandteile der Wertschöpfungskette jeweils als Funktion angesehen werden, sobald im Verlagerungsfall eine Wirtschaftlichkeitsbetrachtung vorliegt.^[115]

Chancen und Risiken, die bei der Verlagerung der Funktion mit übergehen, sind bei der zu erfolgenden Bewertung mit einzupreisen.^[116] Das BMF bezeichnet die der Funktion innewohnenden Gewinnpotentiale, welche für die Preisfindung des Transferpakets maßgeblich sind, als Chancen und Risiken. ^[117] Sie dienen dem Verordnungsgeber gleichsam als Sammelbegriff für die bei der zu erfolgenden Bewertung weiter zu berücksichtigenden, der Funktion beigeordneten WG und 118 sonstigen Vorteile. ^[118]

Die WG (insbesondere immaterielle WG) ^[119] und sonstige Vorteile, die der Funktion zugeordnet werden, sind gem. § 1 Abs. 3 Satz 9 AStG Bestandteil der Funktion und versetzen den Inhaber der Funktion erst in die Lage diese auszuüben. ^[120] Bezüglich materieller WG ist hier bspw. an spezielle Maschinen und sonstige Produktionsmittel zu denken. Immaterielle WG hingegen umfassen den wirtschaftstheoretischen Definitionen folgend den weiten Bereich zwischen materiellem Wirtschaftsgut und Nicht-Wirtschaftsgut. ^[121] Hinsichtlich der Ausübung einer Funktion sind demnach immaterielle WG wie bspw. Patente, Gebrauchsmuster oder Vertriebsrechte relevant. Die Abgrenzung zwischen immateriellen Vermögenswerten, die nach der Verkehrsanschauung noch selbstständig bewertungsfähig sind, und anderen immateriellen Vermögenswerten verläuft analog wirtschaftswissenschaftlicher Sichtweise fließend. ^[122] Die nicht mehr einzeln abgrenzbaren WG werden in ihrer Vielzahl als GoF abgebildet. Typische Beispiele für geschäftswertbildende Faktoren sind der Ruf der Unternehmung, die Qualifikation des Managements und der Belegschaft, Marktanteil oder das Betriebsklima. Der Gesetzgeber will die noch nicht zum selbstständig bewertbaren Vermögenswert erstarkten, geschäftswertbildenden Faktoren, die als werthaltig identifiziert werden, von den Vorschriften zur FV erfasst sehen. ^[123] Die Auffassung, dass es sich bei den sonstigen Vorteilen um geschäftswertbildende Faktoren handelt, wird, in dieser Argumentation, von Analogien bei deren Wertermittlung untermauert: Geschäftswertbildende Faktoren wie sonstige Vorteile sind keiner selbstständigen Bewertbarkeit zugänglich, so dass sich deren Wert nur als Residualgröße ermitteln lässt, ebenso wie der Wert der sonstigen Vorteile, der Übereinstimmungen mit dem Begriff des derivaten Funktionswertes aufweist.^[124] Tz. 29 VG-FVERL beschränkt den Einbezug von derivaten Vermögenswerten nur auf Falle, wenn fremde Dritte ebenfalls bereit wären dafür ein Entgelt zu leisten. ^[125]

Verdichtend zeichnet sich eine Funktion dadurch aus, dass deren Gewinnauswirkung, dazugehörenden WG, deren Chancen und Risiken für die beteiligten Unternehmen im Falle der Verlagerung sachgerecht abgrenzbar sind. Hier besteht eine wechselseitige Beziehung zwischen den WG und sonstigen Vorteilen einerseits und Gewinnpotentialen andererseits. Um der in Kapitel B. III. beschriebenen Informationsasymmetrie im Rahmen der Einzelbewertung entgegenzuwirken, weicht der Gesetzgeber an dieser Stelle vom handels- und steuerrechtlichen Einzelbewertungsgrundsatz zugunsten einer Gesamtbewertung ab.^[126] Die Funktion erfährt durch die Verlagerung ins Ausland eine Behandlung als (Teil-)Unternehmensveräußerung. Die kausale Kette von der Funktionsgesamtbewertung hin zur Erfassung und Bewertung von insbesondere immateriellen WGn und sonstigen Vorteilen als Regelungsziel des Gesetzgebers besteht dabei im folgendem Zusammenhang: Die Funktionsbestandteile sind Grundlage um eine Funktion ausüben zu können. Die Ausübung der Funktion ist ihrerseits Grundlage, um die ihr anhaftenden Gewinnpotenziale zu heben. Dadurch spiegelt sich der Wert aller Funktionsbestandteile genau im Wert der mit der Funktion verbundenen Gewinnpotentiale wider. ^[127] Die nicht unmittelbar erkennbaren, sonstigen funktionsbezogenen Vorteile, die gleichfalls mit der Funktion übergehen, werden durch einen wertmäßigen Vergleich mit der Summe der Einzelpreise der „greifbaren“ oder erkennbaren WG und Dienstleistungen transparent.

Funktionsbegründende Merkmale wären demnach bspw. die eigenständige Erfassung im Zuge einer Profit-Center-, Kostenstellen- oder Segmentrechnung.^[128] Eine Funktionsbetrachtung soll über die Bewertung von einzelnen WGn hinaus die Erfassung von sonstigen Vorteilen ermöglichen. ^[129] Insbesondere wird mit der Besteuerung von FV künftig auch ein anteiliger GoF erfasst. ^[130]

2.2 Streitfragen und Literaturmeinungen zum Funktionsbegriff

Im Fokus der gesetzgeberischen Absicht steht die Besteuerung der Verlagerung von immateriellen WGn, die, unter steuerlicher Anrechnung der Aufwendungen für deren Erzeugung, in Deutschland geschaffen wurden. ^[131] Dieses allgemein als berechtigt angesehene Regelungsziel ^[132] wird im Rahmen des fachlichen Diskussion in zahlreichen Punkten nicht mit den gesetzlichen Regelungen in Überstimmung gesehen. ^[133] Zunächst ist es zwar hilfreich, dass die VG-FVERL die relevanten Begriffe, auch anhand praktischer Beispielfälle, näher konkretisieren. Es muss jedoch konstatiert werden, dass dabei teilweise eine sehr weite Auslegung erfolgte, wodurch zusätzliche Interpretationsspielräume geschaffen wurden.^[134]

Die Kritik am Funktionsbegriff des BMF bildet seit der UntStRef 2008 einen Schwerpunkt bei der Beurteilung der Umsetzung des § 1 AStG durch die Finanzverwaltung. ^[135] Insbesondere der grundsätzliche Ansatz eines GoF sowie die damit in Beziehung stehende Atomisierung des Funktionsbegriffes werden auch nach der Veröffentlichung der VG-FVERL weiterhin kritisiert. Hierzu im Einzelnen.

a) Grundsätzlicher Einbezug des Geschäftswerts

Kritisiert wird, dass die isolierte Bewertung und damit Verlagerung immaterieller WG nicht durch den Funktionsbegriff erfasst wird, der sich im Rahmen der Gesamtbewertung lediglich als nicht weiter definierte Residualgröße darstellt. ^[136] Als Folge einer auf Gewinnpotentialen basierenden Gesamtbewertung ist demnach stets ein funktionsspezifischer GoF Bestanteil einer Funktion. Die Kritik lehnt diese Vorgehensweise ab. KROPPEN schreibt in Bezug auf das übernehmende Unternehmen: „Was er gerade nicht bekommt, ist der Geschäftswert, der über die einzelnen WG hinausgeht.“ Im Falle einer FV, z.B. der Verlagerung einer Produktionslinie, wird die bestehende Organisationseinheit nicht übertragen, sondern „zerstört“ . Wichtige Teile der Organisationseinheit, die für eine reibungslose Produktion notwendig sind, z.B. eine eingearbeiteten Belegschaft, ein optimiertes Produktionsmanagement (bspw. Wasseranschlüsse, Behördengenehmigungen) können nicht übertragen werden. Die im Transferpaket enthaltenen spezifischen Chancen und Risiken werden aus der Perspektive des übernehmenden Unternehmens demnach anders allokiert und sind im Rahmen einer Fremdvergleichsbetrachtung in diesem Umfang nicht vergütungsfähig. ^[137] Dies scheint auch der BFH zu bestätigen. In seinem entsprechenden Urteil ^[138] ist zwar eine Übertragung eines GoF isoliert und ggf. anteilig möglich, dabei müssen jedoch auch entsprechende geschäftswertbildende Faktoren mit übergehen. Dies gilt jedoch nur in dem Fall, wenn der abgespaltene Teil seiner Organisation und Struktur nach lebensfähig und in der Lage ist, eigenständig am Wirtschaftsleben teilzunehmen. ^[139] Dies wird aber, wie eingangs zitiert, von der Finanzverwaltung aber ausdrücklich nicht als zwingend angesehen. ^[140]

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Interessant erscheint diese Streitfrage insbesondere vor dem Hintergrund der Regelungsintention des Gesetzgebers immaterielle Vermögensgegenstände einer Bewertung zugänglich zu machen. Ziel der gesetzlichen Neuregelung war letztlich auch die Überwindung eines bereits länger schwelenden, sehr ähnlich gelagerten Meinungsstreits bezüglich der steuerlichen Entgeltpflicht der, aus dem Zivilrechtlich entlehnten „Geschäftschance“ als zukünftigem Vermögensvorteil. ^[141] Die Übertragung der Geschäftschancenlehre ^[142]

[...]

^[1] Verordnung zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes nach § 1Abs. 1 des Außensteuergesetzes in Fällengrenzüberschreitender Funktionsverlagerungen (Funktionsverlagerungsverordnung - FVerlV) v. 12.08.2008, BGBl. I S. 1680.

^[2] Gesetzes zur Umsetzung steuerlicher EU-Vorgaben sowie zur Änderung steuerlicher

Vorschriften vom 8. April 2010, BGBl. I S. 386.

^[3]

BMF-Schreiben „Grundsätze für die Prüfung der Einkunftsabrenzung zwischen nahe stehenden Personen in Fällen von grenzüberschreitenden Funktionsverlagerungen“( Verwaltungsgrundsätze Funktionsverlagerung; FG-FVERL), DOK 2010/0598886, v. 13.10.2010.

^[4] Vgl. Antwort der Bundesregierung auf kleine Anfrage zu Frage 2 in BT-Drks. 16/8027.

^[5] Vgl. Tatbestandsmerkmal Funktion, Kap. C. II. 2.2; hypothetische Fremdvergleich, Kap. C.

III. 3; Transferpaketbewertung bei hypothetischem Fremdvergleich, Kap. D 2.3.

^[6] Vgl. Kuckhoff/ Schreiber, 1999, S. 322; Merkel 2008, S. 14; Borstel/Schäperclaus 2008, S. 275.

^[7] Vgl. Merkel 2010, S. 14.

^[8]

Vgl. Eisele 2003, S. 11; Borstell/Schäperclaus 2008, S. 275.

^[9] Vgl. Bodenmüller 2004, S. 7; Merkel 2010, S. 14.

^[10] Vgl. Eisele, 2003, S. 12; Borstel/Schäperclaus 2008, S. 275ff; Merkel 2010, S. 14.

^[11] Vgl. Eisele 2003, S. 26ff.; Endres u.a., in: PWC 2010, S. 528.

^[12] Vgl. Borstell, 2001/2002, S. 203.

^[13] Vgl. Kuckoff/Schreiber 1999, S. 322; Borstell 2002, S. 202.

^[14] Vgl. Hardock, Produktionsverlagerung, 2000, S. 29.

^[15] Vgl. Bernhardt 2010, S. 172.

^[16] Vgl. Zech/Morlock 2009, S. 83; Kroppen 2010, S. 149.

^[17] Vgl. Kroppen 2010, S. 149.

^[18] Vgl. Frischmuth 2010, S. 92.

^[19] Vgl. Borstell 2002, S. 202; Kuckoff/Schreiber 1999, 322; Kroppen 2010, S. 149.

^[20] Dazu ausführlich Serg 2006, S. ff.

^[21] Dies ist i.Z.m. dem Dividenprivileg nach § 8b Abs. 1 Satz 5 KStG sichergestellt.

^[22] Vgl. Borstell 2002, S. 204; Kuckoff/Schreiber 1999, S. 322; Burkert 2003, S. 320. Brockhagen 2007, S. 23ff.

^[23] Vgl. Brockhagen 2007, S. 19; Merkel 2010, S. 18f..

^[24] Die höheren Steuersätze, mit denen die in Deutschland erwirtschafteten Gewinne belastet werden, entstehen u.a. durch zusätzliche Steuerarten wie Gewerbesteuer und Solidaritätssteuern. Dazu ausführlich Kuckoff/Schreiber 1999, S. 322; Zech/Morlock 2009, S. 53.

^[25] Vgl. Greinert/Reichl 2011, S. 1182.

^[26] Vgl. Greinert/Reichl 2011 S. 1186

^[27] Vgl. Kroppen 2010, S. 150, Merkel 2010, S. 18f..

^[28] Es gibt verschiede Maßnahmen, um Doppelbesteuerung zu vermeiden. Dennoch spielen bilaterale Abkommen (Doppelbesteuerungsabkommen, DBA) zwischen Staaten in der internationalen Praxis eine besondere Rolle. Ein DBA stellt ein System von Verteilungs- und Verzichtsnormen dar, anhand dessen Besteuerungsansprüche zwischen Ländern geregelt werden. Wichtig ist, dass ein DBA keine Besteuerungsansprüche begründen oder erweitern kann, da er lediglich die Funktion einer rechtlichen Schranke innehat. Inhaltlich und strukturell ist der Aufbau eines DBA ähnlich dem OECD-MA, der den Staaten als Referenzregelwerk dient zur Harmonisierung ihrer Steuersysteme. Dazu ausführlich Brähler 2010, S. 117-144.

^[29] Vgl. Wagner, 1992, S. 3f.; Herzig/ Watrin, 2000, S. 379 f.; Löhr, 2000, S. 34.

^[30] Vgl. Vogel, 1993, S. 386.

^[31] Zech/Morlock 2009, S. 9.

^[32] Vgl. Endres u.a., in: PWC 2011, S. 541f..

^[33] Vgl. Djanani/Brähler 2008, S. 141; Eigelshoven, in Vogel/Lehner, 2008, Rz. 3.M; Merkel 2010, S. 20f..

^[34] Dazu ausführlich Brähler 2010, S. 160f., 181, 188, 229, 238, 413.

^[35] Vgl. Bodenmüller, 2004, S. 61.

^[36] Vgl. Eigelshoven, in: Vogel/Lehner 2008, Rz. 159; Schaumburg 1998, Rz. 16.314.

^[37] Vgl. Djanani/Brähler 2008, S. 142; Wassermeyer 2001, S. 638; Eigelshoven, in: Vogel/Lehner 2008, Rz. 145.

^[38] Vgl. Endres u.a., in: PWC 2011, S. 541f..

^[39] Vgl. Schaumburg 1998, Rz. 16.318.

^[40] Vgl. § 178a Abgabenordnung (AO).

^[41] Der Stpfl hat hierzu beim Bundeszentralamt für Steuern eine verbindliche Vorabzusage über Verrechnungspreise (sog. Advance Pricing Agreements - APA) zu beantragen.

^[42] Einige Autoren vermuten einen Widerspruch i.Z.m. mit der Transferpaketbewertung mit Art. 43 EG-Vertrag (Niederlassungsfreiheit). Dazu ausführlich Jahndorf 2008, S. 110; Frotscher 2008, S. 57; Wassermeyer 2008, S. 68; Mössner/Fuhrmann 2010, S. 318-325.

^[43] Vgl. Schilling 2011, S. 1; Merkel 2010, S. 18.

^[44] Vgl. Fußnote 1 zum 2. AStG 1972, Beck'sche Textausgaben 2010, S. 189, dazu auch Brähler 2010, S. 465.

^[45] Diese Regelung ist als weitere Korrekturvorschrift ergänzend zu sehen zu den Vorschriften bezüglich der verdeckten Gewinnausschüttung des § 8 Abs. 3 KStG und der verdeckten Einlage.

^[46] Vgl. BT-Drucks. 16/4841, S. 36; dazu auch Hey 2007, S. 1303.

^[47] Vgl. Gesetzesbegründung zur UnStRef. 2008, BT-Drucks. 16/4841.

^[48] Vgl. Kap. E. III.

^[49] Vgl. BR-Drucks. 220/07, 67.

^[50] Vgl. Gesetzesbegründung zur UnStRef. 2008, BT-Drucks. 16/4841.

^[51] Vgl. Frischmuth 2010, S. 93.

^[52] Vgl. BFH Urteil v. 19.1.1994 I R 93/93, BStBl II 1994, S. 725, dazu auch Mössner/Fuhrmann 2010, Rz. 2.

^[53] Vgl. Schreiber 2008, S. 433; Wulf 2007, S. 2282; Wöltje 2011, S. 38.

^[54] Vgl. Kroppen 2010, S. 150; Wöltjen 2011, S. 18; dazu auch Brähler 2010, S- 467, Frischmuth 2010, S. 92.

^[55] Vgl. dazu BT-Drucks. 16/4841, S. 34, 84.

^[56] Rz. 181 VG-FVERL zur Rückwirkenden Anwendung der Vorschriften; Vgl. dazu auch Schreiber 2009, Anm. 1; Nawrath, 2009, S. 2; Kroppen/Rasch 2009, S. 790.

^[57] Vgl. Schreiber, Anm. ff.

^[58] Vgl. Vgl. Abschnitt 1.2 des Koalitionsvertrages von CDU/CSu und FDP 2009, dazu auch Lenz/Rautenstrauch 2010, S. 696; PWC 2011, S. 536.

^[59] Vgl. dazu ausführlich Kap. E. III.

^[60] Vgl. Frischmuth 2010, S. 91.

^[61] Kroppen/Rasch, 2009, S. 790.

^[62] Der BFH hatte festgestellt, dass eine Dokumentationspflicht für internationale Verrechnungspreisermittlung nicht grundsätzlich besteht. Vgl. BFH v.17.10.2001 - I R 103/00, BStBl. II 2004, 171. Dazu auch Merkel 2010, S. 47.

^[63] Vgl. StVergAbG vom 16. 5. 2003, BGBl. I, S. 660.

^[64] Vgl. Frischmuth 2011, S. 49.

^[65] Vgl. Kap. E.

^[66] Vgl. Baumhoff/Ditz/Greinert 2007, S. 1653; Luckhaupt 2010, S. 2017.

^[67] Vgl. Mössner/Fuhrmann 2010, Rz. 369.

^[68] „Verordnung zu Art, Inhalt und Umfang von Aufzeichnungen im Sinne des § 90 Abs. 3 der Abgabenordnung“ ; GAufzV v. 13. 11. 2003, BStBl. I, S. 739.

^[69] Grundsätze für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung zwischen nahestehenden Personen mit grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen in Bezug auf Ermittlungs- und Mitwirkungspflichten, Berichtigungen sowie auf Verständigungs- und EU-Schiedsverfahren , IV B 4 - S 1341 - 1/05.

^[70] Vgl. Wassermeyer 2008, S 67.

^[71] Vgl. ebd.

^[72] Als außergewöhnlicher Geschäftsvorfall nach § 3 Abs. 2 GAufzV. gilt u.a. die Übertragung und Überlassung von WGn und Vorteilen i.Z.m. wesentlichen Funktionsund Risikoänderungen in Unternehmen mit Auslandsbezug. Folglich sind grenzüberschreitende Funktionsverlagerungen i.d.R. als außergewöhnliche Geschäftsvorfälle zu klassifizieren und aufzuzeichnen. Dazu ausführlich Klapdor 2008, S. 90; Fischer/Looks/im Schlaa 2007, S. 919.

^[73] Vgl. § 3 Abs. 1 GAufzV.

^[74] Aufzeichnungen über gewöhnliche Geschäftsvorfälle müssen innerhalb einer Frist von 60 Tagen vorgelegt werden. Vgl. § 90 Abs. 3 S. 9 AO.

^[75] Vgl. S. 74 und 88.

^[76] Vgl. Wortlaut § 1 AStG; dazu auch Wöltjen, 2011, S. 20.

^[77] Vgl. Mössner/Fuhrmann 2010, S. Rz. 70.

^[78] Zur Definition von Geschäftsbeziehungen vgl. § 1 Abs. 5 AStG.

^[79] Vgl. Brähler 2010, S. 467ff.; Wöltjen 2011, S. 17ff.

^[80] Vgl. Brockhagen 2007, S. 20f., Merkel 2010, S. 18.

^[81] Vgl. BMF IV C 5 S-1341 v. 23.02.1983, Tz. 2.1.2., BStBl. I S. 218.; dazu auch Baumhoff, in: Flick/Wassermeyer/Baumhoff 2010, Rz. 311; Kuckhoff/Schreiber 1999, S. 324; Ditz/Scheider 2011, S. 782.

^[82] Vgl.Merkel 2010; S. 18.

^[83] Vgl. Kuckhoff/Schreiber 1999, S. 324; Blumers 2007, S. 1758.

^[84] Vgl. Kap. C. II.

^[85] Vgl. Kap. D.

^[86] Vgl. Greinert/Reichl 2011, S. 1182; Kroppen/Rasch 2010, S. 824, mit zahlreichen Querverweisen; Frischmuth 2011, S. 48.

^[87] Vgl. Kroppen/Rasch 2010, S.

^[88] Kroppen/Rasch 2010, S. 827, Vgl. dazu auch Doilette 2010, S. 1.

^[89] Vgl. Wortlaut des § 1 Abs. 1 Satz 1 AStG, dazu auch Brähler 2010, S. 468f.; Wöltjen 2011, S. 21.

^[90] Vgl. dazu auch §1 Abs. 3 Satz 1 AStG.

^[91] Vgl. ebd.

^[92] Vgl. Zech/Morlock 2009, S. 92; Mössner/Fuhrmann 2010, Rz. 70.

^[93] Für die Anwendung des § 1 AStG verweist der Anwendungserlass aus dem Jahre 2004 zum AStG auf die VWG-Verfahren.

^[94] Vgl. dazu ausführlich Brähler 2010, S. 470.

^[95] Vgl. dazu auch Rz. 1.3.2.3 VWG-Verfahren; dazu auch Wassermeyer 2008, Rz. 838; Brähler 2010, 470.

^[96] 1 Vgl. Rz. 1.3.2.2 VWG-Verfahren.

^[97] Dies gilt auch im Falle des Zusammenwirkens beider Merkmale.

^[98] j Vgl. Rz. 1.3.2.5 VWG-Verfahren.

^[99] ' Vgl. Rz. 1.3.2.4 VWG-Verfahren.

^[100] )0 Vgl. Rz. 1.3.2.5 VWG-Verfahren; dazu auch Brähler 2010; S. 471.

^[101] 11 § 1 Abs 2 Nr. 3 AStG.

^[102] )2 Vgl. Rz. 1.3.2.6 VWG-Verfahren.

^[103] )3 Vgl. Rz. 1.3.2.7 VWG-Verfahren.

^[104] )4 Vgl. Brähler 2010, S. 473.

^[105] Da diese Analyse vorrangig die steuerliche Betrachtung des Tatbestandsmerkmals FV betrachtet, wird der Tatbestandsmerkmal der Geschäftsbeziehung an dieser Stelle nicht weiter beschrieben. Zur Definition des Begriffes „Geschäftsbeziehung Vgl. Brähler 2010, S.

^[106] Vgl. Baumhoff, u.a. 2007, S. 1650, Brähler 2010, S.

^[107] Vgl. Merkel 2010, S. 31, Kroppen 2010, S. 151.

^[108] Vgl. Klapdor, S. 83, 88; Borstell/Schäperclaus, S. 275.

^[109] Vgl Rz. 16 VG-FVERL, dazu auch Nestler Schaflitzl 2011, S. 235.

^[110] Vgl. dazu auch Wöltjen 2011, S. 31.

^[111] Ausführlicher zu den Merkmalen einer Geschäftstätigkeit vgl. Hofacker 2009, Rz. 259.

^[112] Vgl. TZ 2.1.1.2. VG-FVERL, dazu auch Frischmuth 2010, S. 95.

^[113] TZ 2.1.1.2. VG-FVERL.

^[114] Bsp. zur Allokation der Abgrenzung, laut Rz. 29 VG-FVERL:

Bsp. 1: Das verlagernde Unternehmen hat im Hinblick auf das entstandene Gewinnpotenzial Kosten getragen, für die ihm keine fremdübliche Vergütung gezahlt wurde.

Bsp. 2: Das verlagernde Unternehmen verfügte vor der Funktionsverlagerung über alle oder zumindest die wesentlichen WG (vor allem immaterielle WG) und das Personal, um das Gewinnpotenzial - ggf. auch unter Einschaltung Dritter - selbst realisieren zu können.

^[115] Vgl. Blumers 2007, S. 1757; Wöltjen 2011, S. 28.

^[116] Vgl. hierzu ausführliche Erläuterung zur Handhabung in Kap. C

^[117] Vgl. BR-Drucks. 352/08, S. 12.

^[118] Vgl. Wöltjen 2011, S. 36.

^[119] Vgl. Rz. 16 VG-FVERL.

^[120] Vgl. BR-Drucks. 352/08, 11.

^[121] Vgl. Weber-Grellet 2006; Wöltjen 2011, S. 36ff..

^[122] Vgl. Wöltjen 2011, S. 36.

^[123] Vgl. Vgl. Oestreicher 2009, S. 83; Wöltjen 2011, S. 36.

^[124] Vgl. FRISCHMUTH 2009, S. 668; Wöltjen 2011, S. 36.

^[125] Mit Verweis auf Tz. 9.93 f. OECD-TPG 2010.

^[126] Vgl. Kap. B 2; dazu auch Brähler 2010, S. 474.

^[127] Vgl. BR-Drucks. 352/08, S. 12; dazu auch Frischmuth, in: S/T/R 2009, S. 667.

^[128] Vgl. Brüninghaus/Bodenmüller 2009, S. 1285f.; Wöltjen 2011, S. 28.

^[129] Vgl. Welling 2007, S. 26.

^[130] Vgl. Kroppen/Rasch 2010, S. 835.

^[131] Vgl. IWB 2007, S. 229; Frischmuth 2010, S. 93; Kroppen 2010, S. 150.

^[132] Vgl. Kroppen 2010, S. 154; Frischmuth 2011, S. 48; Vgl. dazu auch Kap. B 2.

^[133] Vgl. Frischmuth 2010, S. 97; Kroppen/Rasch 2009, S. 827, Nestler/Schaflitzl 2011, S. 235; Greinert/Reichl 2011, S. 1182; Wöltjen 2011, S. 32ff.

^[134] Vgl. Nestler/Schaflitzl 2011, S. 235.

^[135] Vgl. Kroppen/Rasch 2008, S. 549; Kroppen/Rasch 2009, S. 790; Kroppen/Rasch 2010, S. 825.

^[136] Vgl. Frischmuth 2010, S. 95; Kroppen 2010, S. 174, 179; Wöltjen 2011, S. 33ff..

^[137] Vgl. Frischmuth 2010, S. 95; Kroppen 2010, S. 174, 179.

^[138] Vgl. Kroppen 2010, S. 179.

Ebd.

^[139] Vgl. ebd.

^[140] Vgl. BFH-Urteil, v. 27.03.2001, I R 42/00, BStBl. II 2001, 771.

^[141] Vgl. Serg 2006, S. 206.

^[142] Vgl. Tz. 2.1.5 VG-FVERL. Vgl. dazu ausführlich Serg 2006, S. 185-202. Die sog. „Geschäftschancenlehre“ war vor der Novellierung des AStG 2008 das Instrument zur Erfassung derartiger Sachverhalte. Die Theorie war im Wesentlichen durch die BFH- Rechtssprechung zur Bewertung von Sachverhalten der „verdeckten Gewinnausschüttung“ entwickelt worden. Dieser Korrekturtatbestand beschrieb z.B. den Sachverhalt, wenn ein GmbH- Geschäftsführer in eigenem Namen vorteilhafte Verträge abschloss, die zuerst der GmbH

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Details

Title: Transferpreise von Funktionen: Die deutsche Besteuerung grenzüberschreitender Funktionsverlagerungen
College: University of Applied Sciences Berlin
Grade: 1,0
Author: B.A. Alexander Schabowski (Author)
Publication Year: 2012
Pages: 108
Catalog Number: V195365
ISBN (eBook): 9783656210719
ISBN (Book): 9783656212508
Language: German
Tags: besteuerung funktionsverlagerungen unter berücksichtigung verwaltungsgrundsätze
Product Safety: GRIN Publishing GmbH

Quote paper: B.A. Alexander Schabowski (Author), 2012, Transferpreise von Funktionen: Die deutsche Besteuerung grenzüberschreitender Funktionsverlagerungen, Munich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/195365

Transferpreise von Funktionen: Die deutsche Besteuerung grenzüberschreitender Funktionsverlagerungen