Einleitung
Vorgehensweise
In der Literatur werden die latenten Steuern als Differenz, dem handelsrechtlichen und steuer-rechtlichen Steueraufwand, der Handelsbilanz und Steuerbilanz definiert. Mit Beschluss des EU- Ministerrates vom 06.06.2002 ist die Bilanzierung der latenten Steuern ab dem Kalenderjahr 2005 vorgeschrieben.
Nach IAS 1.81 sind die Mindestvorschriften für den Ausweis des Steuerergebnisses (tax expense and income) dem Posten „Steueraufwendungen“ (tax expense) zu zuordnen. In dem Steuerposten sind folgende Posten zu erfassen:
• Steuererträge (tax income) aus der Auflösung von Steuerrückstellungen,
• Steuererstattungen aufgrund von Verlustrückstellungen,
• Entlastungen aus der Aktivierung von Verlustvorträgen.
Nach IAS 12.5 sind weiterhin zu berücksichtigen:
• Währungsdifferenzen aus latenten Auslandssteuerschulden, -erträge.
Der unterschiedliche Ausweis von Vermögenswerten in der Handels- und Steuerbilanz ist auf die unterschiedliche Zielsetzung der Bilanzen zurückzuführen. Die konzipierte Handelsbilanz soll einen Überblick über die Lage des Unternehmens verschaffen. Die Gewinnermittlung für die Steuerbemessung ergibt sich aus der Steuerbilanz. Stimmen die Bilanzen nicht überein, werden die Differenzen als aktive bzw. passive Steuern in der Handelsbilanz als eigenständiger Posten aufgeführt.
Problemdarstellung
Die Bilanz dient heute als Informationsmedium einer breiten Öffentlichkeit. Die Hinwendung zu IAS bzw. US- GAAP lassen immer größere Unterschiede zu der handelrechtlich erstellten Bilanz entstehen.
Die latenten Steuern führen bei den deutschen Unternehmen durch die Unternehmenssteuerre-form, Senkung des Steuersatzes von 40 auf 31 Prozent, zu hohen Belastungen bei Anwendung des IFRS. Bei General Motors zeigt sich ein Verlust für das Gesamtjahr. Der Verlust wurde ver-ursacht durch die Abschreibung latenter Steuern. Nach IFRS müssen Erträge und Steuern dann ausgewiesen werden, wenn diese zuverlässig bestimmbar sind. Die erwarteten Gewinne hat Ge-neral Motors nicht realisiert, die im Zusammenhang stehende Verlustrechnung war dem entspre-chend kleiner und sie mussten die latenten Steuern neu bewerten. Die Minderung der aktiven latenten Steuern stellt einen Vermögensschaden dar ohne dass jemals Geldmittel geflossen ist. Nachfolgend soll dargelegt werden, wie latente Steuern nach dem IAS/IFRS zu identifizieren, anzusetzen, zu bewerten und auszuweisen sind. „Die Ermittlung von latenten Steuern nach HGB orientiert sich an der GuV, ...
Inhaltsverzeichnis
Abbildungsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
1 Einleitung
1.1 Vorgehensweise
1.2 Definitionsabgrenzung
1.3 Problembehandlung
2 Rahmenbedingungen latenter Steuern und IAS 12
2.1 Rechtliche Rahmenbedingungen
2.2 Wirtschaftliche Rahmenbedingungen
2.3 Ziele IAS und IAS 12
3 Theoretische Grundlagen und Ansatz latenter Steuern
3.1 Entstehung latenter Steuern
3.2 Konzepte der Steuerabgrenzung
3.2.1 Timing- Konzept
3.2.2 Das Temporary – Konzept
3.3 Arten der Erfolgsdifferenzen
3.3.1 Permanente Differenzen
3.3.2 Quasi – permanente Differenzen
3.3.3 Temporäre Differenzen
3.4 Kritische Würdigung
4 Methoden der Abgrenzung latenter Steuern
4.1 Deferral – Methode (Abgrenzungsmethode)
4.2 Liability-Methode (Verbindlichkeitsmethode)
4.3 Net-of-Tax-Methode
4.4 Kritische Würdigung
5 Einzel - und Gesamtdifferenzbetrachtung
6 Latente Steuern nach IFRS
6.1 Ansatz und Erfassung latenter Steuern
6.2 Passive latente Steuern (taxable temporary differences)
6.3 Aktive latente Steuern (deductible temporary differences)
6.4 Latente Steuern auf Verlustvorträg
7 Bewertung latenter Steuern
7.1 Relevanter Steuersatz / Steuersatzänderungen
7.2 Werthaltigkeit aktivischer latenter Steuern / Stichtagsprinzip
7.3 Abzinsung latenter Steuerpositionen
8 Ausweis latenter Steuern
8.1 Ausweis in der Bilanz
8.2 Ausweis in der GuV
8.3 Angaben zur Erläuterung der latenten Steuern und steuerliche Überleitungsrechnung
Literaturverzeichnis
Abbildungsverzeichnis
1 Darstellung: IFRS Organisation
2 Darstellung: Vergleich der Bilanzierung latenter Steuern.
3. Darstellung: Zusammenhang der Methoden und Konzepte zur Bilanzierung latenter Steuern
4. Darstellung Latente Steuern im nationalen und internationalen Jahresabschluss
Abkürzungsverzeichnis
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
1 Einleitung
1.1 Vorgehensweise
In der Literatur werden die latenten Steuern als Differenz, dem handelsrechtlichen und steuerrechtlichen Steueraufwand, der Handelsbilanz und Steuerbilanz definiert. Mit Beschluss des EU- Ministerrates vom 06.06.2002 ist die Bilanzierung der latenten Steuern ab dem Kalenderjahr 2005 vorgeschrieben.[1]
Nach IAS 1.81 sind die Mindestvorschriften für den Ausweis des Steuerergebnisses (tax expense and income) dem Posten „Steueraufwendungen“ (tax expense) zu zuordnen. In dem Steuerposten sind folgende Posten zu erfassen:
- Steuererträge (tax income) aus der Auflösung von Steuerrückstellungen,
- Steuererstattungen aufgrund von Verlustrückstellungen,
- Entlastungen aus der Aktivierung von Verlustvorträgen.
Nach IAS 12.5 sind weiterhin zu berücksichtigen:
- Währungsdifferenzen aus latenten Auslandssteuerschulden, -erträge.[2]
Der unterschiedliche Ausweis von Vermögenswerten in der Handels- und Steuerbilanz ist auf die unterschiedliche Zielsetzung der Bilanzen zurückzuführen. Die konzipierte Handelsbilanz soll einen Überblick über die Lage des Unternehmens verschaffen. Die Gewinnermittlung für die Steuerbemessung ergibt sich aus der Steuerbilanz. Stimmen die Bilanzen nicht überein, werden die Differenzen als aktive bzw. passive Steuern in der Handelsbilanz als eigenständiger Posten aufgeführt.[3]
1.2 Definitionsabgrenzung
Das Wort „latent“ kommt aus dem lateinischen uns bedeutet übersetzt ins deutsche „verborgen“.[4] Nach § 3 AO sind „Steuern als Geldleistungen, die nicht eine Gegenleistung für eine besondere Leistung darstellen und von einem öffentlich- rechtlichen Gemeinwesen…“ definiert.[5] Der IAS (International Accounting Standard) bzw. IFRS (International Financial Reporting Standard) ist ein Werk, welches die Vergleichbarkeit der Unternehmen ermöglichen soll. Der Standard wurde in Konvergenz zu US – GAAP erstellt für den europäischen Raum. Der Aufbau der Standards sind nicht wie im deutschen Rechtsformabhängig, sondern Unternehmensbereich abhängig.
1.3 Problembehandlung
Die Bilanz dient heute als Informationsmedium einer breiten Öffentlichkeit. Die Hinwendung zu IAS bzw. US- GAAP lassen immer größere Unterschiede zu der handelrechtlich erstellten Bilanz entstehen.[6]
Die latenten Steuern führen bei den deutschen Unternehmen durch die Unternehmenssteuerreform, Senkung des Steuersatzes von 40 auf 31 Prozent, zu hohen Belastungen bei Anwendung des IFRS. Bei General Motors zeigt sich ein Verlust für das Gesamtjahr. Der Verlust wurde verursacht durch die Abschreibung latenter Steuern. Nach IFRS müssen Erträge und Steuern dann ausgewiesen werden, wenn diese zuverlässig bestimmbar sind. Die erwarteten Gewinne hat General Motors nicht realisiert, die im Zusammenhang stehende Verlustrechnung war dem entsprechend kleiner und sie mussten die latenten Steuern neu bewerten. Die Minderung der aktiven latenten Steuern stellt einen Vermögensschaden dar ohne dass jemals Geldmittel geflossen ist.[7]
Nachfolgend soll dargelegt werden, wie latente Steuern nach dem IAS/IFRS zu identifizieren, anzusetzen, zu bewerten und auszuweisen sind. „Die Ermittlung von latenten Steuern nach HGB orientiert sich an der GuV, während der IAS 12 sich für die Zwecke der Steuerabgrenzung an der Bilanz orientiert.“[8] Das ist eine wichtige Unterscheidung. Dem Leser soll die wachsende Bedeutung der Handhabung nach IAS für die Handelsbilanz dargelegt werden. Es werden keine Sonderfälle der latenten Steuern beschrieben, diese im Zusammenhang z.B. mit Organschaft oder Personengesellschaften stehen. Auf die Handhabung latenter Steuern bei dem Konzernabschluss nach IAS und § 306 HGB wird nicht eingegangen. Der Zusammenhang latenter Steuern mit dem Goodwill und den Thesaurierten Ergebnissen wird nicht erläutert.
2 Rahmenbedingungen latenter Steuern und IAS 12
2.1 Rechtliche Rahmenbedingungen
Durch die Internationalisierung der Geschäftstätigkeiten musste eine Vereinheitlichung der Rechnungslegung geschaffen werden, um eine Vergleichbarkeit von den Unternehmen zu ermöglichen. Struktur und Aufgaben sind der folgenden Abbildung zu entnehmen:
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
1. Darstellung: IFRS Organisation
IFRS ist ein international akzeptiertes Rechnungslegungssystem.[9]
2.2 Wirtschaftliche Rahmenbedingungen
Die Bilanzierung latenter Steuern ist im HGB im § 274 für den Einzelabschluss und im § 306 für den Konzernabschluss geregelt. Durch die enge Verknüpfung, über die Grundsätze der Maßgeblichkeit und Umkehrmaßgeblichkeit, haben die latenten Steuern im handelsrechtlichen Abschluss und steuerrechtlichen Gewinnermittlung nach HGB eher eine geringere Bedeutung.
Im handelsrechtlichen Einzelabschluss gelten die Vorschriften zur Bilanzierung von latenten Steuern nur für Kapitalgesellschaften, während im IAS 12 die Vorschriften rechtsformunabhängig behandelt werden. Latente Steuern die zu zeitlich begrenzten Ergebnisdifferenzen führen werden nach dem Timing- Konzept bilanziert. Quasi-zeitlich begrenzte Differenzen unterliegen einem Ansatzwahlrecht. Für Passive Latente Steuern besteht nach § 274 Abs. 1 HGB eine Passivierungspflicht, die Aktiven Latenten Steuern unterliegen nach § 274 Abs. 2 HGB einem Aktivierungswahlrecht. Die Saldierung von aktiven und passiven Steuern ist nach IAS 12 nur in Ausnahmefällen möglich. Im HGB ist die Saldierung zulässig.[10]
2.3 Ziele IAS und IAS 12
Nach § 315 Abs. 2a HGB sind für Zwecke der Offenlegung im Einzelabschluss die Anwendung des IFRS erlaubt. Der handelsrechtliche Jahresabschluss muss jedoch von dem gesetzlichen Vertreter trotzdem aufgestellt werden.[11]
Alle Quartals- und Jahresberichte müssen, um die Vergleichbarkeit zwischen Geschäftsberichten und ihren Ertragszahlen, einer bestimmten rechtlichen Grundlagen genügen. Die Grundlagen müssen strengstens kontrolliert werden. Die drei Arten, IAS (Interantional Accounting Standards), US- GAAP (United States Generally Accepted Accounting Principles) und HGB (Handelsgesetzbuch), spielen eine große Rolle in Deutschland, Europa und Amerika. Die meisten Bilanzen werden in Europa nach IAS aufgestellt. Dritten ist es somit möglich die Zahlen mit anderen Unternehmen zu vergleichen, da alle das gleiche Rechnungsschema haben. Die Firmen die vorher nach HGB bilanziert haben können nach dem IAS stille Reserven aufdecken und somit das Eigenkapital verschönern, um nur einen Vorteil an dieser Stelle für die Unternehmen zu nennen.[12]
Das Ziel von IAS 12 ist die Regelung der Bilanzierung von Ertragsteuern.
3 Theoretische Grundlagen und Ansatz latenter Steuern
3.1 Entstehung latenter Steuern
Die vorgeschriebenen latenten Steuern nach IAS 12 zielen auf unterschiedliche Behandlung von Geschäftsvorfällen in IFRS- und Steuerbilanz. Künftige Steuerbe- und -entlastungen, des bilanzierenden Unternehmens, werden durch passive und aktive latente Steuern dargestellt.[13]
3.2 Konzepte der Steuerabgrenzung
Nach den beiden Rechenwerken IFRS und Steuerrecht werden im Folgenden die Konzepte der Steuerabgrenzung bzw. die Bilanzierung der latenten Steuern erörtert. Das Timing- Konzept und zum anderen das Temporary – Konzept bestimmen die Steuerabgrenzung in der Bilanz.
3.2.1 Timing- Konzept
Die Steuerabgrenzung nach dem Gewinn und Verlust orientierten Timing-Konzept basiert auf der Differenz zwischen dem steuerlichen und dem handelsrechtlichen Ergebnis. Die zeitlich begrenzte Ergebnisdifferenz entsteht durch Ansatz-, Bewertungs- und Konsolidierungsmaßnahmen, diesich bei der normalen betrieblichen Tätigkeit wieder erfolgswirksam ausgleicht.[14]
Die Latenten Steuern die nach dem Timing- Konzept bestimmt sind, stellen die Erfolgslage in der Gewinn- und Verlustrechnung des Unternehmens auf Basis der handelsrechtlichen Ergebnisses dar. Das verursacht eine fiktive Steuerbelastung.[15]
Das Timing Konzept entspricht dem Ansatz Konzept nach HGB.[16] Die Entstehung erfolgsneutraler Bewertungsdifferenzen führt nicht zu unterschiedlichen Ergebnissen nach Handelsrecht und Steuerrecht und werden deswegen nach dem Timing- Konzept nicht berücksichtigt.[17]
Die Steuerabgrenzung der latenten Steuern nach dem Timing – Konzept entspricht der Ansatzvorschrift des § 274 HGB. Das Timing- Konzept wird nach IAS nicht angewendet.
3.2.2 Das Temporary – Konzept
Das Temporary – Konzept wird seit dem 01. Januar 1998 verfolgt, da es bilanzorientiert ist und als „statisch“ gilt.
Nach IAS 12.61 ff. sind die erfolgsneutral entstandenen Abweichungen zwischen steuerlichen Buchwerten und den Ansätzen nach IFRS zu berücksichtigen und mit dem Eigenkapital zu verrechnen.[18]
Die erfolgsneutralen Abweichungen entstehen oft durch Vermögenswerte, zum Beispiel durch Neubewertung von Sachanlagen die nach IAS 16.29 mit dem fair value Zeitwert) bewertet werden.[19] Das Temporary- Konzept umfasst auch die quasi- permanenten Differenzen.[20]
Der Zeitpunkt des Ausgleiches der Abweichung ist beim Temporary – Konzept nicht von Bedeutung, dieser kann auch erst mit der Veräußerung des Bilanzierungsobjektes erfolgen. Von Bedeutung ist nur, dass sich die Abweichung irgendwann auflöst.[21]
Ziel des Temporary – Konzeptes ist, mit Hilfe der Bildung von aktiven und passiven Steuern in der Bilanz einen besseren Einblick in die Vermögens- und Schuldenlage zu geben. Künftige Ansprüche und Verpflichtungen werden der Finanzverwaltung offen gelegt.[22] Weniger Beachtung findet dabei die korrekte Darstellung der Erfolgslage.[23]
3.3 Arten der Erfolgsdifferenzen
3.3.1 Permanente Differenzen
Permanente Differenzen sind Erfolgsdifferenzen, die durch unterschiedliche Gewinnermittlungsvorschriften von IFRS und Steuerrecht entstehen. Die Erfolgsdifferenzen werden sich in Zukunft niemals auflösen und führen daher nicht zur Bilanzierung latenter Steuern.[24]
Die Aufsichtratvergütung, zum Beispiel, mindert das Periodenergebnis nach IFRS, da diese Vergütung zu 100 Prozent als Aufwand erfasst wird. Nach Steuerrecht wird die Aufsichtsratvergütung gem. § 10 Nr. 4 KStG nur zur Hälfte als Betriebsausgabe steuermindernd anerkannt. Die entstandene Differenz der beiden Rechenwerke wird sich zu keinem Zeitpunkt ausgleichen.[25] Weitere allgemeine Beispiele sind die steuerlich nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 EStG.
[...]
[1] Vgl. App (2003), S. 209 – 214.
[2] Vgl. Berger / Ellrott / Förschle / Hense (2003), S..
[3] Vgl. Lineau (2006), S. 4 - 5.
[4] Vgl. Schmidt (2001), S. 277.
[5] Vgl. Steuergesetzte (2008), S. 1.
[6] Vgl. Küting / Zwinger (2005), S. 1553 – 1562.
[7] Vgl. Giersberg (2008), S..
[8] Vgl. Winkeljohann (2004), S. 403 – 404.
[9] Heuser / Thiele (2007), S. 7 – 11.
[10] Vgl. Pellens / Füllbier / Gassen (2006), S. 221.
[11] Vgl. IDW (2008), S. 175.
[12] Vgl. FAZ.net (2008), S..
[13] Vgl. Pellens / Füllbier / Gassen (2006), S. 204.
[14] Vgl. Schmidt (2001), S. 277.
[15] Vgl. Hermanns / Niemann / Peusquens / Wolgemuth (2003), S. 363.
[16] Vgl. App (2003), S. 209 – 213.
[17] Vgl. Küting / Weber (2005), S. 167.
[18] Vgl. Lüdenbach / Hoffmann (2006), S. 1095.
[19] Vgl. Lüdenbach / Hoffmann (2006), S. 168 und Pellen / Füllbier / Gassen (2006), S. 209.
[20] Vgl. Wagenhofer (2004), S. 325.
[21] Vgl. Küting / Gattung (2005), S. 243.
[22] Vgl. Lineau (2006), S. 34.
[23] Vgl. Baetge / Kirsch / Thiele (2005), S. 548.
[24] Vgl. Hoyos / Fischer (2006), § 274, Rn. 89.
[25] Vgl. Pellens / Füllbier / Gassen (2006), S. 208.
- Quote paper
- Susanne Steiner (Author), 2008, Latente Steuern nach IAS 12, Munich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/127885
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